1. De aanvragers zijn gehuwd onder het stelsel van scheiding van goederen naar Belgisch recht blijkens huwelijkscontract van xx.xx.2002, verleden voor notaris […] met standplaats te […]. Zij hebben hun huwelijksovereenkomst voor de eerste maal gewijzigd bij akte verleden voor notaris […] te […] op xx.xx.2013, met behoud van het stelsel van scheiding van goederen, maar met schrapping van een contractuele erfstelling en met toevoeging van een toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen. Zij hebben hun huwelijksovereenkomst voor de tweede maal gewijzigd bij akte verleden voor notaris […] te […], op xx.xx.2020, met behoud van het stelsel van scheiding van goederen, bekrachtigd bij akte van xx.xx.2020 voor notaris […] te […].

Zij hebben hun huwelijksovereenkomst tot slot een derde en laatste maal gewijzigd bij akte verleden voor notaris […] te […], op xx.xx.2023, met behoud van het stelsel en met behoud van het toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen, maar met toevoeging van een verblijvingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen en een toekenningsbeding met betrekking tot de eigen roerende goederen van de echtgenoten.

2. Deze aanvraag heeft betrekking op de fiscale behandeling van het facultatief verblijvingsbeding voor de onverdeelde goederen en van het facultatief toekenningsbeding voor de niet onverdeelde roerende goederen dat werd toegevoegd in de derde en laatste wijzigingsakte van hun huwelijksovereenkomst van xx.xx.2023.

Hoewel de aanvragers dit facultatief verblijvingsbeding en dit facultatief toekenningsbeding reeds hebben toegevoegd aan hun huwelijksovereenkomst, heeft dit beding nog geen fiscale uitwerking gekregen op het moment van de aanvraag. De fiscale gevolgen krijgen maar uitwerking op het ogenblik dat het huwelijksvermogensstelsel vereffend en verdeeld wordt. Het is bijgevolg mogelijk om hierover een voorafgaande beslissing te vragen. De aanvragers verwijzen daarvoor naar de voorafgaande beslissingen met nummers 18045, 19014, 19038, 19039 en 19040 inzake het beding van aanwas (naar analogie) en naar de voorafgaande beslissing met nummer 21072 inzake het verblijvingsbeding.[1]

3. De aanvragers wensen zekerheid over de fiscale behandeling van dit facultatief verblijvingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen en facultatief toekenningsbeding met betrekking tot de eigen roerende goederen van de echtgenoten.

Ze wensen bevestiging te krijgen dat het facultatief verblijvingsbeding/toekenningsbeding niet onderworpen is aan de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3,3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF en 2.7.1.0.5 VCF, en dat ze ook geen van deze bepalingen frustreren, zodat ook de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF daarop niet toepasselijk is.

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

4. De aanvraag wordt gezamenlijk ingediend namens de heer X, ingeschreven in het rijksregister onder het nummer […], en mevrouw Y, ingeschreven in het rijksregister onder het nummer […].

De aanvragers hebben hun (fiscale) woonplaats te […], en dit sedert meer dan 5 jaar.

Ze hebben samen twee minderjarige kinderen, te weten A en B. De kinderen zijn geboren tijdens het huwelijk. Er zijn geen niet-gemeenschappelijke kinderen.

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

Voorwerp van deze verrichting

5. De echtgenoten bezitten op vandaag een aantal roerende en onroerende goederen in onverdeeldheid. Deze goederen behoren de echtgenoten toe in gelijke delen.

Mogelijks zullen de echtgenoten ook in de toekomst andere roerende of onroerende goederen in onverdeeldheid verwerven, in gelijke delen of in ongelijke delen.

Daarnaast bezit elk van de echtgenoten ook eigen (niet onverdeelde) roerende goederen.

Toegevoegd verblijvingsbeding en toekenningsbeding (optioneel)

6. De echtgenoten hebben alle onverdeelde goederen onderworpen aan een verblijvingsbeding, zoals opgenomen in artikel 25 van de wijzigingsakte huwelijksovereenkomst. Zij hebben daarnaast de roerende eigen goederen onderworpen aan een toekenningsbeding, zoals opgenomen in artikel 27 van de wijzigingsakte huwelijksovereenkomst.

Ze willen deze onverdeelde goederen in volle eigendom aan de langstlevende van hen toebedelen. Hierdoor zullen alle of een gedeelte van deze onverdeelde goederen bij overlijden van één van hen - en indien en in de mate waarin de langstlevende echtgenoot zich overeenkomstig de modaliteiten van het huwelijkscontract op dit verblijvingsbeding beroept - in volle en exclusieve eigendom aan de langstlevende echtgenoot toebehoren, overeenkomstig de bepalingen opgenomen in artikel 25 van de wijzigingsakte huwelijksovereenkomst. Bij gebrek aan keuze door de langstlevende echtgenoot, zal de verblijving van de goederen in onverdeeldheid volledig en voor het geheel uitwerking verkrijgen.

Op dezelfde manier willen de echtgenoten daarnaast de voornoemde niet onverdeelde roerende goederen, die exclusief eigendom zijn van elk van de echtgenoten, onderwerpen aan een toekenningsbeding in het voordeel van de langstlevende echtgenoot, zoals opgenomen in artikel 27 van de wijzigingsakte.

1. Verrichting wordt niet belast onder de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3,3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF en 2.7.1.0.5 VCF

7. De aanvragers verzoeken met betrekking tot de opgenomen verrichting te bevestigen dat het voordeel dat de langstlevende zal verkrijgen door de toepassing van het verblijvingsbeding en/of het toekenningsbeding als gevolg van deze verrichting, niet zal worden onderworpen aan de hierna vermelde decretale bepalingen, om de redenen die de aanvragers vermelden, dan wel om de redenen die de Vlaamse Belastingdienst hieromtrent zal uiteenzetten.

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.2 VCF

8. Artikel 2.7.1.0.2 VCF belast met erfbelasting goederen die worden verkregen uit de nalatenschap, via wettelijke devolutie, uiterste wilsbeschikking of contractuele erfstelling. Het voordeel dat de langstlevende ingevolge de in deze aanvraag beschreven verrichting zal verkrijgen, wordt echter niet uit de nalatenschap verkregen (dus niet via wettelijke devolutie, noch door uiterste wilsbeschikking, noch door een contractuele erfstelling). Het voordeel wordt louter huwelijksvermogensrechtelijk verkregen, als een huwelijksvoordeel, en dus als niet-schenking, zoals door de Wet Huwelijksvermogensrecht van 22 juli 2018 omschreven.

Een huwelijksvoordeel wordt civielrechtelijk gedefinieerd als een voordeel dat voor een van de echtgenoten ontstaat uit de wijze van samenstelling, werking, vereffening of verdeling (en verrekening) van het huwelijksvermogensstelsel (H. CASMA, Huwelijksvoordelen, Antwerpen, Kluwer, 1976; deze definitie werd reeds in 2012 expliciet door de wetgever overgenomen in art. 1429bis BW).

9. Een huwelijksvoordeel wordt dus huwelijksvermogensrechtelijk verkregen, uit hoofde van het huwelijksvermogensstelsel, waarvan de vereffening voorgaat op de vaststelling van de omvang van de nalatenschap (Cass. 24 maart 2017). Het kan om die reden nooit een erfrechtelijke verkrijging zijn.

Een huwelijksvoordeel is civielrechtelijk nooit een schenking en bij uitbreiding geen contractuele erfstelling. Het wordt gekwalificeerd als een niet-schenking (Cass. 10 december 2010). Deze kwalificatie is objectief, d.w.z. dat ze bestaat ongeacht de intentie van partijen. Een intentie om te begiftigen (animus donandi) kan die kwalificatie niet wijzigen, sterker nog, het bewijs dat er sprake zou zijn van een intentie om te begiftigen mag zelfs niet geleverd worden (GwH 23 november 2005, nr. 170/2005).

10. Deze kwalificatie werkt volkomen indien, zoals in het geval dat aanvragers voorleggen, het huwelijksvoordeel wordt toegekend louter op de aanwinsten, en in een situatie waar en in de mate waarin er geen niet-gemeenschappelijke kinderen zijn die samen met een stiefouder tot de nalatenschap van de eerstoverleden echtgenoot zouden komen (art. 2.3.57 BW).

Het meerdere is evenwel geen schenking maar kan, op verzoek van de reservataire erfgenamen, aan de regels van de schenkingen onderworpen worden.

11. Deze kwalificatie werkt ook in een stelsel van scheiding van goederen, zoals dit voor de aanvragers het geval is.

Echtgenoten die gehuwd zijn onder dit stelsel mogen aan dit stelsel clausules toevoegen, met name clausules ter nadere regeling van enige onverdeeldheid die tussen hen zou bestaan. De artikelen 2.3.59, 2.3.55, §1, lid 2, 2.3.57 en 2.3.58 BW zijn in een stelsel van scheiding van goederen van overeenkomstige toepassing (art. 2.3.64, § 1, vierde lid BW zoals ingevoerd door de Wet Huwelijksvermogensrecht van 22 juli 2018).

12. Dit betekent dat indien uit de samenstelling, werking, vereffening, verdeling (of verrekening of toekenning) van het stelsel van scheiding van goederen zoals in de huwelijksovereenkomst uitgewerkt, voor één van de echtgenoten een voordeel kan ontstaan, dit voordeel een huwelijksvoordeel zal zijn

Is dit huwelijksvoordeel beperkt tot aanwinsten, dan mogen deze aanwinsten integraal aan de langstlevende worden toegekend, als volkomen huwelijksvoordeel, vermits de grenzen zoals in artikel 2.3.57 BW en artikel 2.3.58 BW gesteld niet overschreden zijn (en voor zover er inderdaad geen niet-gemeenschappelijke kinderen tot de nalatenschap van de eerstoverleden echtgenoot zullen komen).

Het meerdere is evenwel geen schenking maar kan, op verzoek van de reservataire erfgenamen, aan de regels van de schenkingen onderworpen worden.

13. De kwalificatie van een volkomen huwelijksvoordeel als niet-schenking heeft belangrijke civiele gevolgen. Deze voordelen kunnen immers niet ingekort worden. Ze worden zelfs niet opgenomen in de rekenboedel (art. 4.153 BW), bepalen niet mee de omvang van het beschikbaar deel van de nalatenschap en worden noch op dat beschikbaar deel noch op de reserve aangerekend.

14. Deze civielrechtelijke kwalificatie werkt ook in het fiscaal recht door. Dat bevestigde het Hof van Cassatie reeds bij arrest van 9 juli 1931. Het fiscaal recht moet de kwalificatie als niet-schenking dus aanvaarden, tenzij een specifieke en expliciete fiscale bepaling daarvan zou afwijken.

Ook de onvolkomen huwelijksvoordelen zijn geen schenkingen, maar kunnen, op verzoek van de reservataire erfgenamen aan bepaalde regels inzake schenkingen onderworpen worden.

Het in de voorgaande nummers vermelde geldt zowel voor het verdelingsbeding van onverdeelde goederen als voor het toekenningsbeding van niet onverdeelde goederen.

15. De overgang/toebedeling/toekenning van de onverdeelde en/of eigen goederen op grond van het verblijvingsbeding/toekenningsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst kan dus niet worden belast op grond van artikel 2.7.1.0.2 VCF.

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.3,3° VCF

16. Omwille van de kwalificatie als (volkomen) huwelijksvoordeel kan op het voordeel dat de langstlevende van de echtgenoten zou verkrijgen, evenmin artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF worden toegepast. Dat artikel belast met erfbelasting schenkingen van roerende goederen die de erflater zou hebben gedaan onder opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

17. Het verblijvingsbeding/toekenningsbeding zal weliswaar enkel uitwerking hebben bij overlijden van één van de echtgenoten, maar van een schenking is er geen sprake, hetgeen ook bevestigd is door het Hof van Cassatie (Cass. 5 januari 2017). Er is louter sprake van een huwelijksvoordeel, dat als niet-schenking kwalificeert (zie ook hierboven).

18. De overgang/toebedeling/toekenning van de onverdeelde en/of eigen goederen op grond van het verblijvingsbeding/toekenningsbeding (opgenomen in de huwelijksovereenkomst) kan dus niet worden belast op grond van artikel 2.7.1.0.3,3° VCF.

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF

19. Artikel 2.7.1.0.4 VCF belast ieder huwelijksvoordeel waarbij de langstlevende echtgenoot meer dan de helft van de gemeenschap verkrijgt. De toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF is beperkt tot situaties waarin sprake is van een stelsel met een gemeenschap.

20. Tussen de aanvragers bestaat evenwel geen gemeenschap (met uitzondering van een toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen bestaande uit één enkel onroerend goed). Ze zijn gehuwd onder het stelsel van scheiding van goederen. Daaraan is een verblijvingsbeding resp. toekenningsbeding toegevoegd voor het geval van overlijden, dat louter betrekking heeft op onverdeelde goederen resp. eigen goederen, niet op gemeenschapsgoederen.

21. De voorwaarden voor de toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF zijn dus niet vervuld. Ook eerder al bevestigde de rechtsleer en de rechtspraak dat dit artikel niet toepasselijk is op clausules waarbij geen gemeenschappelijk vermogen is betrokken (zie bijv. Antwerpen 5 oktober 2004).

Artikel 2.7.1.0.4 VCF kan dan ook niet worden toegepast op de overgang op grond van het overwogen verblijvingsbeding/toekenningsbeding (opgenomen in de huwelijksovereenkomst).

Geen toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF

22. Voor de heffing van erfbelasting op grond van artikel 2.7.1.0.5 VCF moeten drie cumulatieve voorwaarden zijn vervuld:

1) een kosteloze beschikking;

2) gedurende de drie jaar voorafgaand aan het overlijden;

3) waardoor een bevoordeling ontstaat die niet onderworpen is geweest aan schenkbelasting of aan registratierechten op schenkingen.

23. Het verblijvingsbeding/toekenningsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst verstrekt evenwel geen kosteloze beschikking, zoals hierboven uitgebreid toegelicht. Een huwelijksvoordeel kan niet gelijk gesteld worden met een kosteloze beschikking of schenking. Dat bevestigde ook het Hof van Cassatie (Cass. 5 januari 2017), zoals eerder aangehaald.

24. Het verblijvingsbeding/toekenningsbeding is weliswaar nu reeds opgenomen in de huwelijksovereenkomst, maar of het een huwelijksvoordeel oplevert kan slechts beoordeeld worden bij de ontbinding van het huwelijksstelsel, dus bij overlijden van de eerste van de echtgenoten. Als het voordeel pas bij overlijden ontstaat en moest het beschouwd worden als kosteloze beschikking of schenking, quod non, kan er geen sprake zijn van een beschikking die tot stand komt in enige periode voor het overlijden. Er kan dus geen sprake zijn van een schenking in een periode die het overlijden voorafgaat.

25. Artikel 2.7.1.0.5 VCF is dus niet van toepassing op de overgang/toebedeling op grond van het verblijvingsbeding/toekenningsbeding (opgenomen in de huwelijksovereenkomst).

Geen beding van aanwas in de zin van het SP 17044

27. De uitwerking van het verblijvingsbeding/toekenningsbeding verleent een huwelijksvoordeel, dat beheerst wordt door de specifieke regels van het huwelijksvermogensrecht en de kwalificatie die ze aan huwelijksvoordelen toekennen. Deze kwalificatie is dus voorbehouden aan personen die door het huwelijk verbonden zijn en aan voordelen die ze mekaar in hun huwelijksovereenkomst en binnen het door hen uitgewerkt huwelijksstelsel toekennen.

28. Er is met betrekking tot het verblijvingsbeding/toekenningsbeding opgenomen in de huwelijksovereenkomst dus geen sprake van een beding van aanwas. Een beding van aanwas is een kanscontract dat ook tussen niet gehuwden kan worden gesloten. Wordt het door gehuwden gesloten, dan staat het los van hun huwelijksstelsel en wordt het niet in een huwelijksovereenkomst opgenomen.
Naar het oordeel van de Vlaamse Belastingdienst, zoals verwoord in SP 17044, is de uitwerking van een kanscontract niet onderworpen aan de heffing van schenk- en erfbelasting (maar wel aan de heffing van het verkooprecht als het op onroerende goederen betrekking heeft) onder de voorwaarden die in dat SP 17044 zijn vermeld.

• In de eerste plaats moet het gaan om een beding van aanwas dat slaat op goederen die ten bijzondere titel zijn aangewezen (in de zin die hieraan wordt gegeven in art. 1100/1 § 4 oud BW zoals ingevoerd bij wet van 22 juli 2018).
• In de tweede plaats moet het gaan om een beding van aanwas dat ten bezwarende titel is verleend, dus om een beding van aanwas dat als kanscontract kan kwalificeren. Hiervoor is, aldus het SP 17044, vereist dat de kansen van beide partijen (indien het contract slechts tussen twee partijen is gesloten) evenwichtig zijn. Daarvan kan slechts sprake zijn wanneer de inleg van beide partijen gelijkaardig is, en wanneer de levenskansen van beide partijen gelijkwaardig zijn.

Aanvragers wijzen erop dat de inleg in hun geval wel degelijk gelijk is, althans wat de onverdeelde goederen betreft, maar niet wat de niet-onverdeelde goederen betreft. Daarnaast zijn ook hun levensverwachtingen quasi gelijk, aangezien ze slechts vier jaar in leeftijd verschillen. Toch wensen aanvragers geen wederkerige overeenkomst te sluiten. Aanvragers hebben dan ook voorzien in een verblijvingsbeding/toekenningsbeding. Dit biedt immers het voordeel dat het op een onweerlegbare wijze als een huwelijksvoordeel wordt gekwalificeerd en dus hoe dan ook buiten de erfrechtelijke aanspraken van de kinderen blijft.

Het door de aanvragers opgenomen verblijvingsbeding/toekenningsbeding kwalificeert niet als beding van aanwas, maar als huwelijksvoordeel. Het is dus onderworpen aan zelfstandige eisen om niet aan schenk- en erfbelasting onderworpen te zijn.

2) Geen fiscaal misbruik

29. De algemene antimisbruikbepaling kan slechts worden toegepast indien de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van het wetboek, de simulatieleer en de specifieke fiscale misbruikbepalingen (de zogenaamde fictiebepalingen) geen toepassing vinden.

Ook het Grondwettelijk Hof stelt dat de algemene antimisbruikbepaling niet kan worden ingeroepen indien bepaalde verrichtingen al vallen onder een specifieke antimisbruikbepaling. Enkel wanneer bepaalde verrichtingen as such niet onder het toepassingsgebied van een specifieke fiscale misbruikbepaling vallen, maar wel de doelstellingen van een specifieke antimisbruikmaatregel frustreren, kan de algemene antimisbruikbepaling wel worden aangewend.

Het door de aanvragers opgenomen verblijvingsbeding/toekenningsbeding frustreert echter geen enkele toepasselijke specifieke antimisbruikbepaling. Evenmin kan daartegen de algemene antimisbruikbepaling worden aangewend. De aanvragers verzoeken om dit te bevestigen, op grond van de hierna uiteengezette motieven.

2.1. Geen frustratie van specifieke antimisbruikbepalingen

30. De verrichting frustreert de doelstellingen van art. 2.7.1.0.3, 3° VCF niet, omdat de aanvragers niet overgaan tot enige schenking of kosteloze beschikking waarvan de uitwerking artificieel tot aan het overlijden wordt uitgesteld. Ze hebben hun huwelijksovereenkomst aangepast om tot een regeling te komen bij overlijden die op civielrechtelijk vlak het gewenste resultaat oplevert gelet op de concrete omstandigheden.

31. De verrichting frustreert evenmin art. 2.7.1.0.5 VCF.

De aanvragers zijn tot de vaststelling gekomen dat het, als gevolg van de hervorming van het huwelijksvermogensrecht door de Wet Huwelijksvermogensrecht van 22 juli 2018, mogelijk is om huwelijksvoordelen aan mekaar toe te kennen, in het bijzonder voor het geval van overlijden, met civielrechtelijke voordelen die testamentaire beschikkingen of een contractuele erfstelling niet bieden.

Met betrekking tot onverdeeldheden laat de civiele wet nu immers toe dat daaraan een verblijvingsbeding wordt gekoppeld, waardoor deze onverdeelde goederen bij overlijden van een van de echtgenoten van rechtswege, onmiddellijk, in volle en exclusieve eigendom aan de langstlevende toebehoren, tenzij de langstlevende zou kiezen, overeenkomstig de modaliteiten zoals voorzien in het huwelijkscontract, om zich niet op dit verblijvingsbeding te beroepen. Dit is voor de langstlevende een veel comfortabelere situatie dan deze die door een erfrechtelijke (testamentaire of contractuele) regeling wordt geschapen, aangezien dergelijke testamentaire regeling te allen tijde en eenzijdig herroepbaar is.

Bovendien vertoont het verblijvingsbeding voor onverdeeldheden een voordeel op het finaal verrekenbeding. Voor de werking van het verrekenbeding moet immers de samenstelling en de nettowaarde van deze verrekenmassa worden vastgesteld in onderling overleg tussen de langstlevende echtgenoot en de rechtsopvolgers van de overleden echtgenoot, en bij ontstentenis van akkoord, door een deskundigencollege. Na kennisgeving van de gemaakte keuze over de verrekensleutel moeten de rechtsopvolgers van de overleden echtgenoot tot betaling overgaan, hetzij in geld, hetzij door afstand van goederen aan de langstlevende. Het is voor de schuldenaars van de verrekenschuld bovendien mogelijk om de schuld in schijven te voldoen.
Door de onmiddellijke en zakelijke werking van het verblijvingsbeding zijn al deze stappen niet nodig, en treedt de langstlevende echtgenoot, vanaf de kennisgeving van zijn/haar keuze, maar met uitwerking vanaf het overlijden, in het bezit en in de volle eigendom van de onverdeelde goederen, die hem/haar in natura verblijven.

Hetzelfde geldt mutatis mutandis voor het toekenningsbeding.

Juist hierdoor is er voor de langstlevende op civielrechtelijk vlak een veel comfortabelere positie dan bij het verrekenbeding.

2.2. Geen frustratie van artikel 2.7.1.0.2 VCF

32. De verrichting verleent huwelijksvoordelen die huwelijksvermogensrechtelijk worden verkregen. Ze is dus niet onderworpen aan artikel 2.7.1.0.2 VCF.

De aanvragers frustreren deze bepaling niet, vermits ze enkel een huwelijksvermogensrechtelijke regeling beogen. Ze kunnen dezelfde doelstelling niet met dezelfde civiele gevolgen bereiken, noch door de wettelijke devolutie, noch door een testamentaire beschikking, noch door een contractuele erfstelling. Iedere erfrechtelijke verkrijging wordt immers louter op de nalatenschap toegekend, terwijl de echtgenoten net willen vermijden dat de onverdeelde goederen en/of de eigen goederen voor de helft respectievelijk voor de totaliteit in de nalatenschap van de eerstoverleden echtgenoot terecht komen. Dergelijke voordelen zouden, indien testamentair of via contractuele erfstelling buiten huwelijksovereenkomst toegekend, eenzijdig herroepen kunnen worden, wat de echtgenoten niet wensen. Bovendien zouden voordelen die in omvang gelijkaardig zouden zijn, maar die ze mekaar via een testament of een contractuele erfstelling (al of niet binnen huwelijksovereenkomst) zouden willen toekennen, vatbaar zijn voor inkorting indien ze de reserve van de kinderen zouden aantasten, terwijl de echtgenoten dat risico totaal wensen uit te schakelen, zoals de civiele wet hun dat toelaat.

3) Niet-fiscale motieven

33. Uit wat voorafgaat blijkt dat de aanvragers de verrichting hebben doorgevoerd omwille van niet fiscale motieven.

Zij verzoeken dan ook te bevestigen dat er omwille van deze niet fiscale motieven hoe dan ook geen sprake kan zijn van fiscaal misbruik met betrekking tot de aanvraag die ze u voorleggen, en dat de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF niet toepasselijk is.

34. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF verzoeken aanvragers het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing.

35. De aanvraag die wordt voorgelegd, is verwezenlijkt via een wijziging van de huwelijksovereenkomst, waarbij het stelsel van scheiding van goederen behouden is gebleven, evenals het toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen en waarbij aan dit stelsel een verblijvingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen en een toekenningsbeding met betrekking tot de eigen roerende goederen van de echtgenoten werd toegevoegd.

36. De aanvragers wensen bevestiging te krijgen dat de voormelde wijziging van de huwelijksovereenkomst van de aanvragers niet onderworpen is aan de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3,3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF en 2.7.1.0.5 VCF, en dat ze ook geen van deze bepalingen frustreert, zodat ook de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF daarop niet toepasselijk is.

Ze wensen in het algemeen bevestigd te zien dat de uitwerking van het verblijvingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen en toekenningsbeding met betrekking tot de eigen roerende goederen bij het overlijden van de eerste van hen niet zal leiden tot de heffing van enige erfbelasting.

De aanvragers bevestigen te weten dat aangezien de aanvraag ook betrekking heeft op (in België gelegen) onroerende goederen er bij het overlijden wel hetzij een verdeelrecht, hetzij een verkooprecht verschuldigd zal zijn op de toebedeling van deze onroerende goederen.

De aanvragers vragen dat de geldigheid van de voorafgaande beslissing zich in de tijd zou uitstrekken tot aan het overlijden van één van de echtgenoten.

37. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing.

39. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerrechtelijk vlak.

Artikel 3.22.0.0.1, §2, eerste lid, 3° VCF stelt duidelijk dat de aanvraag de verwijzing moet bevatten naar de wettelijke of reglementaire bepalingen waarop de beslissing moet slaan.

De voorafgaande beslissing heeft bijgevolg enkel betrekking op die specifieke artikelen waarnaar in de aanvraag uitdrukkelijk verwezen wordt. Er kan niet worden ingegaan op een vraag tot toepassing van de erfbelasting in het algemeen.

40. Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht

- Artikel 2.7.1.0.2 VCF, dat luidt als volgt:

De erfbelasting is verschuldigd ongeacht of de verkrijging gebeurt ingevolge wettelijke devolutie, uiterste wilsbeschikking of contractuele erfstelling.

Naast het geval, vermeld in het eerste lid, is de erfbelasting ook verschuldigd op een verkrijging van vruchtgebruik met toepassing van artikel 858bis van het Burgerlijk Wetboek, tenzij de langstlevende echtgenoot of wettelijk samenwonende aan het vruchtgebruik heeft verzaakt conform paragraaf 6 van het voormelde artikel.

- Artikel 2.7.1.0.3,3° VCF, dat luidt als volgt:

Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd:

…

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

- Artikel 2.7.1.0.4 VCF, dat luidt als volgt:

De langstlevende echtgenoot die ingevolge een huwelijksovereenkomst die niet aan de regels voor de schenkingen is onderworpen, meer dan de helft van de gemeenschap toegekend krijgt, wordt voor de heffing van de erfbelasting gelijkgesteld met de langstlevende echtgenoot die, als niet wordt afgeweken van de gelijke verdeling van de gemeenschap, het deel van de andere echtgenoot krachtens een schenking onder de levenden of een uiterste wilsbeschikking geheel of gedeeltelijk verkrijgt.

- Artikel 2.7.1.0.5 VCF, dat luidt als volgt:

§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.

§ 2. De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.

De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.

- Artikel 3.17.0.0.2 VCF (antimisbruikbepaling), dat luidt als volgt:

Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt:

1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;

2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

41. De te beoordelen verrichting

De reeds gerealiseerde wijziging van huwelijkscontract (met behoud van het stelsel van scheiding van goederen) bij akte verleden op xx.xx.2023, en meer bepaald de toevoeging aan het stelsel van scheiding van goederen van een facultatief verblijvingsbeding voor de onverdeelde goederen en een facultatief toekenningsbeding voor de niet onverdeelde roerende goederen.

42. Beoordeling.

1) Onderzoek van de artikelen 2.7.1.0.2 VCF, 2.7.1.0.3, 3° VCF, 2.7.1.0.4 VCF, 2.7.1.0.5 VCF

Algemeen wordt aanvaard dat een huwelijksvoordeel een overeenkomst onder bezwarende titel is.

Het besluitvormingsorgaan spreekt zich niet uit over de burgerrechtelijke kwalificatie als huwelijksvoordeel van (optionele) verblijvingsbedingen van onverdeelde goederen en (optionele) toekenningsbedingen van niet onverdeelde goederen, die toegevoegd zijn aan een stelsel van scheiding van goederen.

In de mate bijgevolg dat de (optionele) verblijvingsbedingen en (optionele) toekenningsbedingen burgerrechtelijk kwalificeren als huwelijksvoordelen, zal deze kwalificatie doorwerken in het fiscaal recht.

Fiscaal betekent dit dat de toebedeling aan de langstlevende echtgenoot ingevolge een huwelijksvoordeel niet behandeld wordt als een erfrechtelijke verkrijging, doch wel als een verkrijging op grond van een overeenkomst onder de levenden, meer bepaald een overeenkomst onder bezwarende titel.

In de mate dat de toebedelingen ingevolge het (optioneel) verblijvingsbeding en de toekenning ingevolge het (optioneel) toekenningsbeding, effectief huwelijksvoordelen zijn, volgt het besluitvormingsorgaan dezelfde redenering voor de fiscale behandeling van deze verrichtingen.

Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.2 VCF?

43. Overeenkomstig artikel 2.7.1.0.2 VCF worden met erfbelasting belast, de goederen die verkregen worden uit de nalatenschap, via wettelijke devolutie, uiterste wilsbeschikking of contractuele erfstelling.

De verkrijging door een langstlevende echtgenoot van een huwelijksvoordeel is een huwelijksvermogensrechtelijke verkrijging.

44. Er zal geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.2 VCF.

Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF?

45. De schenkingen van roerende goederen onder opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker, wordt onder de erfbelasting geplaatst op grond van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF.

De burgerrechtelijke kwalificatie van het optioneel verblijvingsbeding en het optioneel toekenningsbeding als huwelijksvoordeel heeft als gevolg dat deze bedingen ten bezwarende titel zijn.

46. Er zal geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF.

Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF?

47. De toebedeling van meer dan de helft van een gemeenschap bij overlijden wordt fiscaal, zowel voor onroerende als voor roerende goederen onder de erfbelasting geplaatst op grond van artikel 2.7.1.0.4 VCF.

De optionele toebedeling van onverdeelde goederen en de optionele toekenning van niet onverdeelde goederen hebben volgens de aanvrager geen betrekking op een wettelijke of conventionele gemeenschap.

48. Er zal voor deze bedingen geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.4 VCF.

Mogelijke toepassing van artikel 2.7.1.0.5 VCF?

49. Kosteloze beschikkingen, gedaan door een erflater gedurende de drie jaar voorafgaand aan het overlijden, welke niet onderworpen zijn geweest aan schenkbelasting of aan registratierechten op schenkingen worden onder de erfbelasting geplaatst op grond van artikel 2.7.1.0.5 VCF.

De burgerrechtelijke kwalificatie van het optioneel verblijvingsbeding en het optioneel toekenningsbeding als huwelijksvoordeel heeft als gevolg dat deze bedingen ten bezwarende titel zijn.

50. Er zal geen toepassing gemaakt worden van artikel 2.7.1.0.5 VCF.

2) Onderzoek van fiscaal misbruik (artikel 3.17.0.0.2 VCF)

a) Algemeen

51. Elk contract dat is gesloten vanaf 1 juni 2012 kan afgetoetst worden aan de algemene antimisbruikbepaling, thans vervat in art. 3.17.0.0.2 VCF. Het contract maakt geen fiscaal misbruik uit indien er ook niet-fiscale motieven aan ten grondslag liggen.

52. De artikelen van titel 2, hoofdstuk 7 (erfbelasting) van de VCF vormen de rechtsgrond voor de heffing van de erfbelasting. Bij deze bepalingen wordt er geen onderscheid gemaakt tussen specifieke en algemene bepalingen. Evenwel is het zo dat de bepaling van art. 3.17.0.0.2 VCF voorkomt dat men zich door gebruik van bepaalde rechtshandelingen buiten het toepassingsgebied van een heffingsbepaling stelt enkel en alleen vanwege fiscale motieven.

53. De fictiebepalingen ingevoegd in de VCF zijn terug te vinden in de artikelen 2.7.1.0.3 tot en met 2.7.1.0.9 VCF en betreffen regelingen waarbij de wetgever/decreetgever het noodzakelijk vond een bepaalde verkrijging gelijk te stellen met een legaat. De fictiebepalingen zijn geen specifieke misbruikbepalingen. Elke fictiebepaling heeft een specifiek doel. In de voorbereidende werken van elk van deze bepalingen kan de doelstelling worden nagelezen aan de hand waarvan een concrete techniek kan worden geëvalueerd. De fictiebepaling kan enkel worden toegepast als er voldaan is aan de voorwaarden die door het overeenkomstig artikel uit de VCF worden gesteld.

Uit de structuur van de VCF kan worden afgeleid dat de decreetgever met de artikelen 2.7.1.0.3 tot en met 2.7.1.0.9 VCF geen specifieke misbruikbepalingen voor ogen had: de algemene misbruikbepaling is opgenomen in titel 3 (Inning en Invordering), die algemeen de procedurebepalingen bevat terwijl de fictiebepalingen opgenomen zijn in titel 2 (Belastingheffing), die de inhoudelijke bepalingen bevat. Meer bepaald werden de fictiebepalingen opgenomen onder hoofdstuk 7 (Erfbelasting), afdeling 1 (belastbaar voorwerp).

54. De antimisbruikbepaling, zoals opgenomen in art. 3.17.0.0.2 VCF, is een algemene bepaling. Het gegeven dat een artikel van titel 2, hoofdstuk 7 (erfbelasting), van de VCF niet kan worden toegepast omdat de voorwaarden niet zijn voldaan sluit de inroeping door de Vlaamse Belastingdienst van art 3.17.0.0.2 VCF niet uit. Dit laatste artikel werd immers in het leven geroepen om te voorkomen dat de overledene voor zijn overlijden via bepaalde (legale) technieken zijn nalatenschap zou laten vererven met ontwijking van de erfbelasting.

b) In casu

55. Uit de gegevens opgenomen in de aanvraag blijkt dat de aanvragers gehuwd zijn onder het stelsel van scheiding van goederen met toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen, en dat zij hieraan bij akte van xx.xx.2023, een (optioneel) verblijvingsbeding met betrekking tot de onverdeelde goederen en een (optioneel) toekenningsbeding met betrekking tot de eigen roerende goederen hebben toegevoegd. Deze laatste toevoeging maakt de te beoordelen verrichting uit.

Gelet op de concrete feitenconstellatie en de voorgelegde niet-fiscale motieven is het besluitvormingsorgaan van oordeel dat de voorgelegde verrichting in casu geen fiscaal misbruik uitmaakt in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

Evenmin vinden de artikelen 2.7.1.0.2, 2.7.1.0.3, 3°, 2.7.1.0.4 en 2.7.1.0.5 VCF in casu toepassing.

[1] Voorafgaande beslissing nr. 18045 dd. 12.11.2018, publ. 12.12.2018; voorafgaande beslissing nr. 19014 dd. 27.05.2019, publ. 28.06.2019; voorafgaande beslissing nr. 19038 dd. 19.08.2019, publ. 19.11.2019; voorafgaande beslissing nr. 19039 dd. 19.08.2019, publ. 20.11.2019 en voorafgaande beslissing nr. 19040 dd. 19.08.2019, publ. 20.11.2019; voorafgaande beslissing nr. 21072 dd. 17.01.2022, publ. 02.03.2022.