1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen:

1.1. dat de voorgenomen “kapitaalvermindering in natura” (uitkering van een combinatie van een inbreng en van beschikbare reserves) van de opstallen kunnen plaatsvinden binnen de wachtregeling zoals voorzien in artikel 2.9.1.0.4, derde lid VCF;

1.2. dat de opstallen in het kader van de vereffening van vennootschap A kunnen worden uitgekeerd binnen de wachtregeling zoals voorzien in artikel 2.9.1.0.4, derde lid, VCF.

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door de heer […] , te […], namens:

Vennootschap A met maatschappelijke zetel te […] (hierna “vennootschap A” genoemd).

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

3. De aandeelhoudersstructuur van onze vennootschap A ziet er als volgt uit:

- X: 51 aandelen; en

- Y: 49 aandelen.

X en Y waren wettelijk samenwonend ten tijde van de oprichting en zijn dit op vandaag nog steeds: zodoende behoren de aandelen tot de respectievelijke eigen vermogens bij gebreke aan enige samenlevingsovereenkomst waarbij een toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen in het leven wordt geroepen (J. RUYSSEVELDT, “Successieplanning praktijkgids 2021-2022”, Ruysseveldt, Knokke-Heist, 2021, 460).

4. Bij notariële akte dd. xx.xx.2011 hebben X en Y een opstalrecht verleend voor een duurtijd van 25 jaar (om dus te eindigen per xx.xx.2036) aan vennootschap A op het perceel grond gelegen te […].

Per xx.xx.2020 zijn de volgende boekwaarden relevant in hoofde van onze vennootschap A:

- Voor wat het vastgoed betreft: zie p.2 van de aanvraag

- Voor wat het eigen vermogen betreft: zie p. 2 van de aanvraag

Conform het CBN-advies 2019/14 “Van een kapitaalhoudende BVBA naar een kapitaalloze BV” van 16 oktober 2019 werd het volstort gedeelte van het kapitaal en de wettelijke reserve van rechtswege en zonder vervulling van enige formaliteit omgevormd in een statutair onbeschikbare eigen vermogensrekening. Deze eigen vermogensrekening die van rechtswege onbeschikbaar is zal bij de aanpassing van de huidige statuten aan het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen beschikbaar worden gemaakt (ten laatste op 1 januari 2024).

5. Op vandaag acht vennootschap A twee scenario’s mogelijk:

5.1. Ofwel worden voormelde opstallen binnen een kapitaalvermindering in natura uitgekeerd;

In de hypothese dat de opstallen een reële waarde hebben ten belope van 600.000,00 EUR zal de beslissing van de algemene vergadering uitdrukkelijk vermelden dat de kapitaalvermindering zal betrekking hebben op de volgende bestanddelen:

- 6.119 EUR op de beschikbare inbreng;

- 593.801 EUR op de beschikbare reserves.

Op die manier zal de uitkering niet worden geacht verhoudingsgewijs betrekking te hebben op het gestorte kapitaal, de belaste reserves en de vrijgestelde reserves.

Voormelde uitkering van de opstallen zal boekhoudkundig gedeeltelijk worden aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen “beschikbare en/of onbeschikbare inbreng” en gedeeltelijk op de passieve rubriek van het eigen vermogen “beschikbare reserves”.

5.2. Ofwel wordt vennootschap A vereffend, waarbij voormelde opstallen in natura zullen worden uitgekeerd.

Voor alle duidelijkheid: de onttrekking gebeurt alvast niet in het kader van de terugbetaling van enige rekening-courant van de vennoten aangezien deze niet bestaat zoals ook blijkt uit de jaarrekening per xx.xx.2020: zie p. 3 van de aanvraag.[1]

6. Toepasselijk wetsartikel: artikel 2.9.1.0.4 VCF

In deze is artikel 2.9.1.0.4 VCF relevant:

“Het verkooprecht wordt ook gevestigd op de verkrijging, op welke wijze ook, anders dan bij inbreng in een vennootschap, door een of meer vennoten van onroerende goederen die in België liggen en die voortkomen van een vennootschap onder firma, van een commanditaire vennootschap, van een besloten vennootschap of van een coöperatieve vennootschap.

De verkrijging zal evenwel belast worden volgens haar gemeenrechtelijke aard als het gaat om:

1° onroerende goederen die in de vennootschap zijn ingebracht, als ze verkregen zijn door de persoon die de inbreng gedaan heeft;

2° onroerende goederen die door de vennootschap met betaling van het verkooprecht verkregen zijn, als het vaststaat dat de vennoot die eigenaar van die onroerende goederen wordt, deel uitmaakte van de vennootschap toen laatstgenoemde de goederen verkreeg.

In geval van verkrijging van maatschappelijke onroerende goederen door al de vennoten door een gehele of gedeeltelijke vereffening conform boek 2, titel 8, hoofdstuk 1, afdeling 2, van het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen, is, naargelang van het geval, de registratiebelasting die met toepassing van het eerste of het tweede lid is gevestigd, van toepassing op de latere toebedeling van de goederen aan een of meer vennoten.”.

7. Standpunt Vlabel 19078 dd. 30.03.2020

In haar standpunt nr. 19078 van 30 maart 2020 gaat Vlabel dieper in op de toepassing van artikel art. 2.9.1.0.4, tweede en derde lid bij de uitkering van onroerende goederen:

“1. Valt een uitkering van een onroerend goed die boekhoudkundig wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ onder toepassing van de wachtregeling zoals voorzien in art. 2.9.1.0.4, 3e lid VCF?

Een uitkering in natura van een onroerend goed die boekhoudkundig wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ valt onder toepassing van de wachtregeling zoals voorzien in art. 2.9.1.0.4, 3e lid VCF, mits voldaan is aan de voorwaarden van artikel 2.9.1.0.4, derde lid VCF, d.w.z. verkrijging door alle vennoten samen, naar verhouding van hun participatie in de vennootschap en zonder tegenprestatie.

2. Wat is de belasting volgens de gemeenrechtelijke aard in de mate dat de uitkering van het onroerend goed aangerekend wordt op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ in de vennootschap in toepassing van art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF?

Wanneer een uitkering van een onroerend goed niet onder het toepassingsgebied van de wachtregeling in art. 2.9.1.0.4, derde lid VCF valt (bv. bij een toebedeling aan de enige vennoot of in geval van een asymmetrische toebedeling), is art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF onmiddellijk van toepassing indien voldaan aan de voorwaarden en moet er gekeken worden naar de gemeenrechtelijke aard van de uitkering van het onroerend goed, aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’.

Een uitkering in natura van een onroerend goed die boekhoudkundig wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ kan worden gelijkgesteld met wat vroeger een kapitaalvermindering in natura was, zodat in toepassing van de uitzonderingen voorzien in art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF geen registratiebelasting verschuldigd is omdat de uitbreng geen volkomen conventionele grondslag heeft De uitkering gebeurt m.a.w. ingevolge een rechtsfeit, dat niet specifiek getarifeerd is en slechts onderworpen wordt aan het federaal algemeen vast recht.

Uiteraard geldt voor het voorgaande ook nu nog dat de uitkering niet de aard mag hebben van een inbetalinggeving waarbij de gemeenrechtelijk aard van de verrichting een overdracht ten bezwarende titel is, die wel onder toepassing van het verkooprecht valt.

3. Wat is de belasting volgens de gemeenrechtelijke aard in de mate dat de uitkering van het onroerend goed boekhoudkundig ook minstens gedeeltelijk zal aangerekend worden op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare reserves’ van de vennootschap in toepassing van art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF?

Een uitkering van een onroerend goed dat boekhoudkundig wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigenvermogen ‘beschikbare reserves’ wordt gelijk gesteld met een dividenduitkering in natura. Een dividenduitkering in natura is een overdracht ten bezwarende titel, zodat steeds het verkooprecht zal verschuldigd zijn in toepassing van art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF, tenzij er een onverdeeldheid is, dan zal het verdeelrecht verschuldigd zijn.”.

Klaarblijkelijk dient er volgens Vlabel te worden geredeneerd in twee stappen.

In de eerste plaats dient er te worden nagegaan of de uitkering van een onroerend goed onder het toepassingsgebied van de wachtregeling van art. 2.9.1.0.4, derde lid VCF kan worden toegepast (vraag 1). Dit is het geval indien cumulatief de volgende voorwaarden vervuld zijn:

- de uitkering in natura van het onroerend goed plaatsvindt in hoofde van alle vennoten;

- de uitkering in natura van het onroerend goed plaatsvindt naar verhouding van hun aandelenparticipatie; en

- de uitkering boekhoudkundig wordt aangerekend op de “inbreng” (vraag 1).

In de daaropvolgende vragen behandelt Vlabel de uitkering van een onroerend goed dat niet onder het toepassingsgebied van de wachtregeling in art. 2.9.1.0.4, derde lid, VCF valt (bv. bij een toebedeling aan de enige vennoot of in geval van een asymmetrische toebedeling); en

- aangerekend wordt op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ (vraag 2);

- minstens gedeeltelijk wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ (vraag 3).

Hoewel de tekst wat moeilijk is geformuleerd (“in de mate” […] “ook minstens gedeeltelijk”, waarbij het eerste op een proratering wijst en het tweede net niet), is het allicht duidelijk de bedoeling dat – indien de wachtregeling niet van toepassing is – ingeval van een uitkering uit inbreng en uit reserves, dat het eerste deel van de uitbreng (inbreng) getaxeerd wordt volgens haar werkelijke aard en dus potentieel aan het vast recht of het verdeelrecht, terwijl het tweede deel (eveneens volgens haar werkelijke aard) belast wordt met het verkooprecht.

In voorliggend geval zou dit van toepassing zijn, zij het dat er twee aandeelhouders zijn (zowel naar lidmaatschaps – als eigendomsrechten) en het onroerend goed naar evenredigheid van de aandeelhoudersverhoudingen in onverdeeldheid zou worden uitgekeerd aan beide aandeelhouders. De vraag stelt zich of de wachtregeling mag/moet toegepast worden op het geheel van de verrichting, met de heffing van het vast recht in afwachting van een eventuele latere uitonverdeeldheidtreding.

In voorkomend geval stelt zich meer in het bijzonder de vraag of voormeld standpunt van Vlabel op die manier mag worden geïnterpreteerd dat uitkeringen – ten gevolge van de gehele vereffening dan wel ten gevolge van een gedeeltelijke vereffening onder de vorm van een uitkering in natura die gedeeltelijk worden aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ en gedeeltelijk worden aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare reserves’ volledig onder het toepassingsgebied van de wachtregeling in art. 2.9.1.0.4, derde lid VCF valt mits de uitkering plaatsvindt in hoofde van alle vennoten en naar verhouding van hun aandelenparticipatie.

Dit zou alvast in lijn liggen met het “oude” artikel 2.9.1.0.4, lid 3 VCF (toen het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen nog niet in werking was getreden):

“In geval van verkrijging van maatschappelijke onroerende goederen door al de vennoten ten gevolge van een reële kapitaalvermindering van de vennootschap, of ten gevolge van een vereffening van de vennootschap die beantwoordt aan de hiertoe door het Wetboek van Vennootschappen gestelde vereisten, is, naargelang van het geval, de bij toepassing van het eerste of het tweede lid gevestigde registratiebelasting van toepassing op de latere toebedeling van de goederen aan een of meer vennoten.”

Op die manier zou de “ratio legis” van de wachtregeling ook worden gehonoreerd (B. CARDOEN, “Verkrijging onroerend goed door vennoot : aangepast federaal standpunt”, Fiscoloog 2019, afl. 1631, 3 onder verwijzing naar MvT, Senaat, zitting 1956-57, vergadering van 18 juni 1957, 333, p. 30):

“Wegens het bestaan van die beide uitzonderingen dient voorzien te worden dat in geval van afgifte der maatschappelijke goederen door de vereffenaar van een personenvennootschap in vereffening aan al de vennoten om verdeeld te worden (samengeschakelde wetten op de handelsvennootschappen, art. 185), deze akte van afgifte niet aan het evenredig recht onderworpen is, maar wel de latere akte die de toebedeling der goederen aan één of meer vennoten vaststelt. Men moet deze verdeling afwachten alvorens te weten of het om een verkrijging gaat, die onder de voorzieningen valt van de in artikel 129, eerste alinea gestelde regel, of van een in de uitzonderingen voorziene toestand".

De toepassing van de 'wachtregeling' vereist dat de afgifte gebeurt aan al de vennoten (cf. de voormelde memorie van toelichting), en dat zij zuiver en eenvoudig geschiedt, d.w.z. aan (al) de vennoten in verhouding tot hun respectieve rechten in de vennootschap (Adm. Besl., 18 januari 1966, Rep. RJ, R 129, 06.02). Dit zijn ook de voorwaarden die ondubbelzinning naar voren worden geschoven in uw standpunt 19078 dd. 30.03.2020.

“2. Wat is de belasting volgens de gemeenrechtelijke aard in de mate dat de uitkering van het onroerend goed aangerekend wordt op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare en/of onbeschikbare inbreng’ in de vennootschap in toepassing van art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF?

Wanneer een uitkering van een onroerend goed niet onder het toepassingsgebied van de wachtregeling in art. 2.9.1.0.4, derde lid VCF valt (bv. bij een toebedeling aan de enige vennoot of in geval van een asymmetrische toebedeling), is art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF onmiddellijk van toepassing indien voldaan aan de voorwaarden en moet …

3. Wat is de belasting volgens de gemeenrechtelijke aard in de mate dat de uitkering van het onroerend goed boekhoudkundig ook minstens gedeeltelijk zal aangerekend worden op de passiefrubriek van het eigen vermogen ‘beschikbare reserves’ van de vennootschap in toepassing van art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF?

Wanneer een uitkering van een onroerend goed niet onder het toepassingsgebied van de wachtregeling in art. 2.9.1.0.4, derde lid VCF valt (bv. bij een toebedeling aan de enige vennoot of in geval van een asymmetrische toebedeling), is art. 2.9.1.0.4, tweede lid VCF onmiddellijk van toepassing indien voldaan aan de voorwaarden en moet …”.

Op basis van de formulering van het negatieve voorbehoud (geen heffing volgens de werkelijke aard indien de wachtregeling van toepassing zou zijn), menen wij dit alvast ook indirect te kunnen lezen in bovenstaande beslissing.

Aan voormelde voorwaarden (uitkering naar evenredig van het aandelenbezit etc.) zou worden voldaan, zowel in de hypothese van de gedeeltelijke (de oude kapitaalvermindering in natura) als de volledige vereffening van de vennootschap, zodat o.i. de wachtregeling van toepassing is in beide situaties.

8. Conclusie

Gelet op bovenstaande uiteenzetting vragen we u te willen bevestigen dat:

• de uitkering in natura van de opstallen kan plaatsvinden binnen de wachtregeling conform artikel 2.9.1.0.4, derde lid VCF indien de uitkering geschiedt in hoofde van alle vennoten en naar verhouding van hun aandelenparticipatie, zonder volledige vereffening van de vennootschap en waarbij de uitkering boekhouding deels wordt aangerekend op de inbreng;
• de uitkering van de opstallen in het kader van de ontbinding van de vennootschap kan plaatsvinden binnen de wachtregeling conform artikel 2.9.1.0.4, derde lid VCF indien de uitkering geschiedt in hoofde van alle vennoten en naar verhouding van hun aandelenparticipatie.

9. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

10. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad. De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerlijk vlak.

11. Artikel 3.22.0.0.1, §2, eerste lid, 3° VCF stelt duidelijk dat de aanvraag de verwijzing moet bevatten naar de wettelijke of reglementaire bepalingen waarop de beslissing moet slaan. De voorafgaande beslissing heeft bijgevolg enkel betrekking op die specifieke artikelen waarnaar in de aanvraag uitdrukkelijk verwezen wordt, m.n. artikel 2.9.1.0.4 VCF dat stelt:

“Het verkooprecht wordt ook gevestigd op de verkrijging, op welke wijze ook, anders dan bij inbreng in een vennootschap, door een of meer vennoten van onroerende goederen die in België liggen en die voortkomen van een vennootschap onder firma, van een commanditaire vennootschap, van een besloten vennootschap of van een coöperatieve vennootschap.

De verkrijging zal evenwel belast worden volgens haar gemeenrechtelijke aard als het gaat om :

1° onroerende goederen die in de vennootschap zijn ingebracht, als ze verkregen zijn door de persoon die de inbreng gedaan heeft;

2° onroerende goederen die door de vennootschap met betaling van het verkooprecht verkregen zijn, als het vaststaat dat de vennoot die eigenaar van die onroerende goederen wordt, deel uitmaakte van de vennootschap toen laatstgenoemde de goederen verkreeg.

In geval van verkrijging van maatschappelijke onroerende goederen door al de vennoten door een gehele of gedeeltelijke vereffening conform boek 2, titel 8, hoofdstuk 1, afdeling 2, van het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen, is, naargelang van het geval, de registratiebelasting die met toepassing van het eerste of het tweede lid is gevestigd, van toepassing op de latere toebedeling van de goederen aan een of meer vennoten.”.

12. In de situaties van het derde lid van artikel 2.9.1.0.4 VCF gebeurt de heffing van de registratiebelasting niet op het ogenblik van de verkrijging van het onroerend goed door de vennoten maar slechts op een later tijdstip, nl. het ogenblik waarop het onroerend goed daadwerkelijk aan een of meer vennoten wordt toebedeeld.

13. De algemene toepassingsvoorwaarden voor de wachtregeling van art. 2.9.1.0.4, derde lid, VCF zijn:

- De gehele vereffening van de vennootschap moet gebeuren overeenkomstig boek 2, titel 8, hoofdstuk 1, afdeling 2 van het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen;

- De gedeeltelijke vereffening van de vennootschap moet aangerekend worden op de passiefrubriek van het eigen vermogen “beschikbare en/of onbeschikbare inbreng”;

- Het onroerend goed moet worden verkregen door alle vennoten samen ten gevolge van de gehele of gedeeltelijke vereffening van de vennootschap;

- Het onroerend goed moet worden verkregen door alle vennoten naar verhouding van hun participatie in de vennootschap;

- Het onroerend goed moet bij een gehele vereffening worden verkregen ingevolge een rechtsfeit, door de loutere afsluiting van de vereffening, zonder enige tegenprestatie, d.i. “zuiver en eenvoudig”.

14. Uit de aanvraag tot voorafgaande beslissing blijkt dat de toepassingsvoorwaarden van artikel 2.9.1.0.4, derde lid, VCF wat de gehele vereffening betreft voldaan zijn en het artikel toepassing kan vinden.

15. Er zal bij de afsluiting van de vereffening geen Vlaamse registratiebelasting worden geheven. De latere toebedeling aan één of meer vennoten maakt de registratiebelasting wel verschuldigd.

16. Wat de gedeeltelijke vereffening betreft zal artikel 2.9.1.0.4, derde lid, VCF, slechts worden toegepast in de mate dat de uitkering in natura wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen “beschikbare en/of onbeschikbare inbreng.

Voor het gedeelte dat niet wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen “beschikbare en/of onbeschikbare inbreng” moet nagegaan worden of de vennoten kunnen aangemerkt worden als historische vennoten.

Dit is het geval indien ze voldoen aan artikel 2.9.1.0.4, tweede lid, VCF.

In casu werden de uit te brengen onroerend goederen noch door de vennoten ingebracht in de vennootschap, noch aangekocht door de vennootschap met betaling van het verkooprecht.

Het tweede lid van artikel 2.9.1.0.4 VCF kan bijgevolg geen toepassing vinden voor het gedeelte dat niet wordt aangerekend op de passiefrubriek van het eigen vermogen “beschikbare en/of onbeschikbare inbreng”. Het verkooprecht zal op dat gedeelte worden geheven.

Deze beslissing heeft alleen betrekking op de registratiebelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.

[1] Tijdens de hoorzitting bevestigde de heer […] bovendien dat er geen financiële schulden in de vennootschap aanwezig zijn.