1. De aanvraag strekt er toe bevestiging te krijgen dat :

• Vennootschap C kwalificeert als een vennootschap die een reële economische activiteit uitoefent zoals bedoeld in artikel 2.8.6.0.3., § 2, 2°, eerste lid en artikel 2.7.4.2.2., § 2, 2°, eerste lid VCF;
• de schenking van de aandelen van de Vennootschap C kan plaatsvinden onder de vrijstelling van artikel 2.8.6.0.3 VCF;
• de schenking van de aandelen van de vennootschap A kan plaatsvinden onder de vrijstelling van artikel 2.8.6.0.3 VCF;
• de schenking van de aandelen van Vennootschap B kan plaatsvinden onder de vrijstelling van artikel 2.8.6.0.3 VCF.[

II. A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door […], namens:

• De heer X, geboren te […] op xx.xx.1962
• Mevrouw Y, geboren te […] op xx.xx.1964
  Beiden wonende te […]
  De aanvragers zijn gehuwd voor de ambtenaar van de burgerlijke stand te […] op xx.xx.1986 onder het wettelijk stelsel, bij gebrek aan huwelijkscontract. Ingevolge een akte kleine wijziging verleden voor notaris […] op xx.xx.2005 is het stelsel aangevuld met een beding van toebedeling met keuzemogelijkheid.
• Vennootschap A, een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht, […].
• Vennootschap B, een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht, […].
• Vennootschap C, een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid naar Belgische recht, […]. De onroerende goederen die aangewend worden in het kader van de activiteiten van de groep zijn ondergebracht in de vennootschap C.

II. B. Beschrijving van de huidige situatie

II.B.1. Historiek

3. […] is een familiebedrijf dat actief is als groot- en kleinhandel in […]. De wortels van […] gaan terug tot in de jaren ’20 van de vorige eeuw. […] startte met zijn vrouw […] een bescheiden […]centrale.
Rond xxxx werd de zaak overgelaten aan de heer […], de jongste zoon van […].
De […]centrale werd in xxxx overgenomen door de heer X, neef van […]. Naast de investeringen in de […]centrale in […] voor particuliere klanten, kwam er een gloednieuw magazijn in […]. Op heden zijn er 29 werknemers actief binnen het onderneming.

II.B.2. Structuur van de groep

4. […] wordt uitgebaat middels twee exploitatievennootschappen en een vennootschap waarbinnen het onroerend goed is ondergebracht.

5. Enerzijds levert de groep middels de exploitatievennootschap Vennootschap A […] aan professionele klanten. Middels deze vennootschap wordt een groothandel in […] uitgebaat.

6. Anderzijds wordt middels de exploitatievennootschap Vennootschap B een winkel te […] uitgebaat waar particuliere klanten terecht kunnen.

7. De onroerende goederen die aangewend worden in het kader van de activiteiten van het bedrijf zijn ondergebracht in de vennootschap C. Het betreft de volgende onroerende goederen:

• Kantoorruimte en vergaderruimte gelegen te […];
• Magazijn, eveneens gelegen te […];
• Winkel, gelegen te […]

8. Vennootschap C bezit naast hogergenoemde onroerende goederen, eveneens onroerend goed dat niet commercieel wordt aangewend door de exploitatievennootschappen, met name 4 appartementen gelegen te […].

II.B.3. Certificering van de aandelen in Vennootschap A door Vennootschap D

9. Vennootschap D is een coöperatieve vennootschap met beperkte aansprakelijkheid naar Belgisch recht […].

10. Vennootschap D houdt 76 aandelen aan in Vennootschap A in zijn hoedanigheid van administratiekantoor. De heer X is certificaathouder in Vennootschap D en houdt bijgevolg 76 certificaten aan.

11. Vennootschap D is een administratiekantoor speciaal opgericht om van schaalvoordelen te genieten bij het aankopen van […] bij […]producent […]. Vennootschap D is een overkoepelende orgaan van verschillende vennootschappen die een […]handel uitbaten en Vennootschap A is één van de […]handelaars die via Vennootschap D […] afneemt van […].

12. Deze structuur om gezamenlijk […] aan te kopen werd onderhandeld met het toenmalige […]. Deze laatste eiste dat Vennootschap D een meerderheidscontrole zou hebben in alle participerende vennootschappen. Daarom werden van alle vennootschappen, en dus ook van Vennootschap A, de helft van de aandelen + 1 gecertificeerd door Vennootschap D.

13. Vennootschap D dient de dividenden van vennootschap A binnen 15 dagen te betalen aan de certificaathouder (zie bijlage stuk 1)

II. C. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

14. De aanvragers wensen hun aandelen in Vennootschap A, B en C in te brengen in een maatschap en vervolgens de deelbewijzen in de maatschap met voorbehoud van vruchtgebruik te schenken aan hun twee kinderen onder de vrijstelling van artikel 2.8.6.0.3. VCF, waarbij door samenwerking, continuïteit en het verstevigen van de familiale banden, beoogd wordt de activiteiten van de groep in stand te houden en uit te breiden.

15. De aanvragers wensen hun kinderen stapsgewijs vertrouwd te maken met het beheer van het familiebedrijf. Middels een maatschapstructuur wensen zij deze overgang te faciliteren. De aanvragers zijn ervan overtuigd dat de betrokkenheid van de kinderen des te groter is in de mate dat zij – via schenking van deelgerechtigdheden in het vermogen van de maatschap – mee eigenaar worden van het familiebedrijf. Hierbij wordt beoogd dat binnen een bepaalde tijdshorizon het zaakvoerderschap van de onderscheiden vennootschappen door de kinderen zal worden waargenomen.

III.A. Voorwaarden gesteld in artikel 2.8.6.0.3 VCF

16. Artikel 2.8.6.0.3. VCF bepaalt:

Ҥ 1. In afwijking van artikel 2.8.4.1.1 wordt van de schenkbelasting vrijgesteld :
1° de schenking van de volle eigendom, de blote eigendom of het vruchtgebruik van de activa die door de schenker of zijn partner beroepsmatig zijn geïnvesteerd in een familiale onderneming. Die vrijstelling is niet van toepassing op de overdrachten van onroerende goederen die hoofdzakelijk tot bewoning worden aangewend of zijn bestemd;
2° de schenking van de volle eigendom, de blote eigendom of het vruchtgebruik van aandelen van een familiale vennootschap met zetel van werkelijke leiding in een van de staten van de Europese Economische Ruimte, op voorwaarde dat de aandelen van de vennootschap op het ogenblik van de schenking onder de levenden voor ten minste 50 % in volle eigendom toebehoren aan de schenker en zijn familie.
[…]
§ 2. Voor de toepassing van dit artikel en artikel 2.8.6.0.4 tot en met artikel 2.8.6.0.7 wordt verstaan onder:
1° familiale onderneming : een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwbedrijf of een vrij beroep dat door de schenker of zijn partner, al dan niet samen met anderen, persoonlijk wordt geëxploiteerd en uitgeoefend;
2° familiale vennootschap : een vennootschap die de uitoefening van een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwactiviteit, of van een vrij beroep tot doel heeft en uitoefent.
[…]
Vennootschappen die geen reële economische activiteit hebben, worden uitgesloten van de vrijstelling, vermeld in paragraaf 1. Een vennootschap wordt geacht geen reële economische activiteit te hebben als uit de balansposten van ofwel de goedgekeurde jaarrekening in geval van een vennootschap als vermeld in paragraaf 2, punt 2°, eerste lid, ofwel de goedgekeurde geconsolideerde jaarrekening in geval van een vennootschap als vermeld in paragraaf 2, punt 2°, tweede lid, van minstens een van de drie boekjaren die voorafgaan aan de datum van de authentieke akte van schenking, cumulatief blijkt dat :
a) de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen een percentage uitmaken dat gelijk is aan of lager is dan 1,50 % van de totale activa;
b) de terreinen en gebouwen meer dan 50 % uitmaken van het totale actief. De begiftigde kan het tegenbewijs daarvan leveren.
[…]
3° aandelen :
a) elk deelbewijs met stemrecht dat een deel van het maatschappelijk kapitaal vertegenwoordigt;
b) de certificaten van aandelen, uitgereikt door rechtspersonen met een zetel in een van de staten van de Europese Economische Ruimte, ter vertegenwoordiging van aandelen van familiale vennootschappen die aan de gestelde voorwaarden voldoen en waarvan de rechtspersoon de verplichting heeft om de dividenden en andere vermogensvoordelen onmiddellijk en uiterlijk binnen een maand door te storten aan de certificaathouder;”

17. Om in aanmerking te komen voor de vrijstelling van de schenkbelasting moet derhalve aan de volgende voorwaarden voldaan zijn:

• er moet voldaan zijn aan de participatievoorwaarde zoals bepaald in artikel 2.8.6.0.3, §1, 2° VCF;
• de vennootschap moet de uitoefening van een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwactiviteit, of van een vrij beroep tot doel hebben en uitoefenen, dan wel minstens 30 % van de aandelen houden van minstens één directe dochtervennootschap die aan deze voorwaarde beantwoordt en die haar zetel van werkelijke leiding heeft in een van de lidstaten van de Europese Economische Ruimte zoals bepaald in artikel 2.8.6.0.3, §2, 2°, eerste en tweede lid VCF;
• de vennootschap moet een reële economische activiteit hebben zoals bepaald in artikel 2.8.6.0.3, §2, 2°, derde lid VCF.

18. Vennootschappen die geen reële economische activiteit hebben, worden uitgesloten van de vrijstelling. Er is een weerlegbaar vermoeden dat stelt dat een vennootschap wordt geacht geen reële economische activiteit te hebben als uit de balansposten van de drie boekjaren die voorafgaan aan de datum van de authentieke akte van schenking, cumulatief blijkt dat:

• de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen een percentage uitmaken dat gelijk is aan of lager is dan 1,50 % van de totale activa;
• de terreinen en gebouwen meer dan 50 % uitmaken van het totale actief. De begiftigde kan het tegenbewijs daarvan leveren.

III.B. Vennootschap C voldoet aan de voorwaarden gesteld in artikel 2.8.6.0.3 VCF

III.B.1. Vennootschap C voldoet aan de participatievoorwaarde

19. Het kapitaal van vennootschap C bedraagt 73.129 EUR waartegen 100 aandelen op naam zijn uitgegeven. Het huidig aandeelhouderschap is als volgt (zie bijlage stuk 2):

• 50 aandelen op naam van de heer X;
• 50 aandelen op naam van mevrouw Y.

20. Bijgevolg behoren de aandelen van de vennootschap op het ogenblik van de schenking onder de levenden voor ten minste 50 % in volle eigendom toe aan de schenkers.

III.B.2. Vennootschap C is een familiale vennootschap met een handelsactiviteit

21. De kwalificerende economische activiteit van de familiale vennootschap waarvan men de aandelen wil schenken aan het nultarief moet ten eerste blijken uit het doel zoals opgenomen in de statuten. Het statutair doel van Vennootschap C is als volgt omschreven (zie bijlage stuk 2):

“De vennootschap heeft tot doel het beheer van een onroerend vermogen, alsmede alle daartoe noodzakelijke of nuttig geachte beschikkingsdaden die rechtstreeks of onrechtstreeks met dit doel in verband staan en die van die aard zijn de opbrengst van haar onroerende goederen te bevorderen, zoals het verwerven of bouwen van onroerende goederen, opschikken, uitrusten en ombouwen, doch alleen met het oog op beheer en opbrengst en dus niet met het oog op verkoop of wederverkoop, het vervreemden van onroerende goederen met het oog op wederbelegging en opbrengst, het onderhoud, de ontwikkeling, de verfraaiing, de huur en verhuring van deze goederen, alsmede het zich borg stellen voor de goede afloop van verbintenissen door derde personen aangegaan die het genot zouden hebben van de onroerende goederen, evenals alle verrichtingen van onroerende, roerende en financiële aard die rechtstreeks of onrechtstreeks met dit doel verwant of verknocht zijn of de verwezenlijking ervan kunnen bevorderen. […]”

22. Vennootschap C heeft overeenkomstig haar statutair doel magazijnen, kantoorruimten en een winkel aangekocht dewelke op heden worden uitgebaat door Vennootschap A en B.
Vennootschap C heeft hierbij de nodige aanpassingswerken gedaan om deze geschikt te maken voor de uitbating.

23. Het oude Wetboek van Koophandel kwalificeerde de aankoop van een onroerend goed met het oog op de doorverkoop maar ook met het oog op het geschikt maken ervan om over te gaan tot een verhuur, als een daad van koophandel (B. TILLEMAN en E. TERRYN, Handels- en economisch recht, Deel I Ondernemingsrecht, Volume A, Mechelen, Kluwer, 2011, p. 197). Het stellen van daden van koophandel leidt ipso facto tot het bestaan van een handelsactiviteit.

24. De activiteiten worden ook daadwerkelijk uitgeoefend. Zo blijken uit de jaarrekening van 31 mei 2018 immers de volgende gegevens (zie bijlage stuk 3):

III.B.3. Reële economische activiteit

III.B.3.1. Er is een (weerlegbaar) vermoeden van afwezigheid van reële economische activiteit

25. Uit de jaarrekeningen van Vennootschap C van de voorbije drie boekjaren blijkt dat de vennootschap onder het wettelijk vermoeden valt geen reële economische activiteit te hebben (zie bijlage stuk 3).

26. Uit de balansposten van de drie voorbije boekjaren blijkt cumulatief dat:

• de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen een percentage uitmaken dat gelijk is aan of lager is dan 1,50 % van de totale activa. Vennootschap C voldoet aan de eerste voorwaarde.
• de terreinen en gebouwen meer dan 50 % uitmaken van het totale actief. Vennootschap C voldoet aan de tweede voorwaarde.

27. Vennootschap C voldoet cumulatief aan beide voorwaarden, zodat zij geacht wordt geen reële activiteit te hebben. Er zal derhalve dienen aangetoond te worden dat het onroerend goed dat zich in de vennootschap bevindt, wordt aangewend voor de economische activiteit van de vennootschap en derhalve geen privaat patrimonium betreft.

III.B.3.2. Vennootschap C kan een reële economische activiteit aantonen

III.B.3.2.A. Wat betreft het onroerend goed verhuurd binnen de groep

* De verhuur kwalificeert als intragroepsdienst

28. De Omzendbrief 2015/2 bepaalt uitdrukkelijk dat verhuur van onroerende goederen in aanmerking komt als reële economische activiteit, indien het bedrijfsgebouwen betreft die verhuurd of ter beschikking gesteld worden aan actieve dochtervennootschappen.

29. De begrippen moeder- en dochtervennootschap moeten in deze context worden beoordeeld in de zin van de artikelen 5 en 6 van het W. Venn. Dit betekent voor Vennootschap C dat er sprake kan zijn van intragroepsdiensten ook al is de relatie tussen Vennootschap C, Vennootschap A en B geen moeder-dochtervennootschapsrelatie in de strikte zin van het woord (Voorafgaande Beslissing nr. 18032 van 24 september 2018, punt 15).

30. De aandelen, evenals het bestuur in zowel Vennootschap A, B en Vennootschap C zijn finaal in handen van de heer X en mevrouw Y, als gevolg waarvan de vennootschappen ontegensprekelijk moeten worden beschouwd als behorende tot eenzelfde vennootschapsgroep (zie bijlage stukken 2, 11, 14).

* De vennootschapsgroep vormt een functionele eenheid

31. De exploitatievennootschappen Vennootschap A en B, waarin de groothandel en de winkel worden uitgebaat, en de vastgoedvennootschap Vennootschap C moeten als een functionele eenheid worden beschouwd. Het vastgoed werd ondergebracht in Vennootschap C, die het middels verhuring ter beschikking stelt aan de exploitatievennootschappen (zie bijlage stukken 4, 5 en 6).

32. Het betreft een structuur zoals die vanuit goed ondernemerschap en vanuit financierings-technisch perspectief gemotiveerd kan worden, gelet op de afzondering van het vastgoed ten aanzien van het bedrijfsrisico. De economische activiteit die in het kader van beide exploitatievennootschappen wordt uitgebaat, steunt volledig op de samenwerking met de vastgoedvennootschap Vennootschap C.

33. De onroerende goederen van Vennootschap C worden voor het overgrote deel gebruikt worden voor de economische activiteit van de exploitatievennootschappen Vennootschap A en B. Het gaat met andere woorden niet om privépatrimonium. De verhuur van deze onroerende goederen kwalificeert ingevolge de Omzendbrief 2015/2 als economische activiteit.

III.B.3.2.B. Wat betreft het onroerend goed verhuurd buiten de groep

* De specifieke omstandigheden die de verhuur buiten de groep kenmerken

34. Vennootschap C bezit naast een winkelpand en kantoorruimten ook vier appartementen die verhuurd worden buiten de groep. Deze appartementen vertegenwoordigen slechts een fractie in de totaliteit van het onroerend goed in bezit van Vennootschap C (zie randnummer 50; zie bijlage stukken 7 en 8).

35. De aanvragers hadden bovendien nooit de intentie onroerend goed te verhuren buiten de groep. Zij zagen zich evenwel genoodzaakt om appartementen te bouwen bovenop hun winkel gelet op een door de gemeentelijke overheid opgelegde verplichting in het kader van de stedenbouwkundige vergunning. Elke bebouwing diende ten tijde van de aanvraag (meer dan dertig jaar geleden) immers een eerste verdieping te hebben met daarboven een zadeldak.

36. Gelet op de nadelen die met de verkoop van de appartementen gepaard gaan, werd door aanvragers geopteerd voor de verhuur van deze onroerende goederen. Bij verkoop ontstaat immers gedwongen mede-eigendom, hetgeen impliceert dat het bestuur over het appartementsgebouw in de handen van de algemene vergadering van mede-eigenaars zou liggen, evenals deze van de syndicus die belast zou zijn met het dagelijks bestuur en het uitvoeren van de beslissingen van de algemene vergadering. Dit heeft tot gevolg dat de vennootschappen in hun vrijheid beknot zouden worden.

37. Daarenboven wenst de groep deze appartementen, bij latere uitbreiding van de activiteiten van de vennootschappen, desgevallend aan te wenden als bijkomende burelen, verkoopruimten, dan wel als conciërgewoning. De verkoop van deze appartementen zou derhalve eveneens een beknotting vormen van de mogelijkheid activiteiten uit te breiden.

38. Verder zijn deze onroerende goederen dienstig in het kader van het verkrijgen van krediet. De vennootschap kan immers, in onderhandelingen met de bank, meer zekerheden toestaan op de onroerende goederen in haar bezit, hetgeen impliceert dat de vennootschap gemakkelijker kredietlijnen zal kunnen onderhandelen, ter ondersteuning van haar activiteiten.

* Verhuur van onroerende goederen maakt een economische activiteit uit

39. Enkel vennootschappen die geen reële economische activiteit hebben, dienen te worden uitgesloten. Vennootschappen die een reële economische activiteit hebben, zijn bijgevolg niet uitgesloten. Voormeld tegenbewijs zal dus kunnen geleverd worden door aan te tonen dat de vennootschap wel een reële economische activiteit ontplooit. De vraag stelt zich wat onder ‘reële economische activiteit’ moet worden verstaan. Dit begrip wordt niet verder gedefinieerd in de wetgeving inzake registratie- en erfbelasting.

40. In de btw-wetgeving wordt het begrip economische activiteit beschouwd als “alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmee gelijkgestelde beroepen en in het bijzonder de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen” (art. 9.1, lid 2 BTW-richtlijn 2006/112 EG van 28 november 2006)

41. Fiscaal recht is echter niet autonoom: begrippen moeten worden geïnterpreteerd conform het gemeen recht, in zoverre het fiscaal recht er niet van afwijkt. Fiscaal recht is evenmin uniform: wat geldt inzake btw kan niet zonder meer worden toegepast in andere fiscale rechtstakken. Naar huidig recht is economische activiteit geen algemeen (fiscaal) rechtsbegrip. De inzake btw gehanteerde definitie valt wellicht evenwel samen met datgene wat courant onder ‘economische activiteit’ wordt verstaan.

42. Daarnaast zijn er ook aanknopingspunten buiten de sfeer van de btw-regelgeving, in de vorm van een moderne opvatting van het ondernemingsbegrip. Het Wetboek Economisch Recht (hierna: ‘WER’) bevat een omschrijving van het begrip onderneming. De algemene definitie daarvan luidt als volgt: “elke natuurlijke persoon of rechtspersoon die op duurzame wijze een economisch doel nastreeft, alsmede zijn verenigingen” (art. I.1,1° WER),

43. Het nastreven van een economisch doel bestaat in het aanbieden van goederen en diensten, met een organisatie die rendement toelaat. Dus met als kenmerk dat de aanbieder van goederen en diensten een rendement wil krijgen (een overschot van inkomsten op uitgaven en voorzieningen) en dat de afnemers een tegenprestatie betalen.

44. Van Dale definieert “economie” als “de wetenschap die het menselijk streven naar welvaart tot voorwerp heeft”. In 2009 is in The Journal of Economic Perspectives een volledig artikel gewijd aan het begrip “economie”, waarin de verschillende definities werden onderzocht die economen de laatste tweehonderd jaar gebruikt en verdedigd hebben. Cruciaal hierbij blijkt het streven naar welvaart (P. SALENS, Fiscaal Praktijkboek 2012-2013 - Indirecte belastingen, Mechelen, Kluwer, 2012, 334; L. BERLAGE ea, Economie, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2010, 28). Bijgevolg kan worden besloten dat elke activiteit die het streven naar welvaart tot doel heeft een economische activiteit vormt.

45. Uit de statuten blijkt ten overvloede dat het doel van de vennootschap erin bestaat opbrengst te genereren uit de verhuur van onroerende goederen. Als statutair doel is immers opgenomen “het verwerven of bouwen van onroerende goederen, opschikken, uitrusten en ombouwen, doch alleen met het oog op beheer en opbrengst en dus niet met het oog op verkoop of wederverkoop, het vervreemden van onroerende goederen met het oog op wederbelegging en opbrengst, het onderhoud, de ontwikkeling, de verfraaiing, de huur en verhuring van deze goederen […]”.

46. Wanneer deze activiteiten worden getoetst in het licht van de hogergenoemde criteria, moet ontegensprekelijk worden besloten dat de verhuur van onroerende goederen een economische activiteit uitmaakt en deze onroerende goederen bijgevolg worden aangewend in het kader van de economische (verhuurs)activiteit van de vennootschap.

* Het gebruik tot bewoning sluit de vrijstelling voor familiale vennootschappen niet uit

47. Het decreet voorziet enkel voor familiale ondernemingen (zijnde niet-vennootschappen) in een uitsluiting voor onroerende goederen die hoofdzakelijk tot bewoning worden aangewend of zijn bestemd. Het gebruik tot bewoning sluit derhalve niet ipso facto de vrijstelling voor familiale vennootschappen uit.

48. De vrijstelling of het verminderd tarief voor familiale ondernemingen is immers niet van toepassing op de overdracht van onroerende goederen die hoofdzakelijk tot bewoning worden aangewend of bestemd zijn. Op deze wijze wil de decreetgever voorkomen dat zuiver privaat patrimonium, zonder enig bedrijfsdoel, onder de vrijstelling of aan het verminderd tarief wordt overgedragen.

Niettegenstaande het in casu vennootschappen betreft, en bijgevolg deze uitsluiting dus geen toepassing vindt, dient evenwel te worden vastgesteld dat zélfs indien wordt getoetst aan dit criterium, er geenszins sprake is van een hoofdzakelijke gebruik tot bewoning, gezien het gebruik tot bewoning van de onroerende goederen louter bijkomstig is aan het verhuur binnen de vennootschapsgroep.

49. Het vastgoed van Vennootschap C wordt voor het grootste deel commercieel aangewend tussen de groepsvennootschappen. Het gebruik van de onroerende goederen tot bewoning is volkomen ondergeschikt aan het gebruik voor de activiteiten van de exploitatievennootschappen en vindt zijn oorsprong in de specifieke omstandigheden die de verhuur buiten de groep kenmerken (zie hiervoor)

* Slechts een beperkt aandeel onroerend goed wordt aangewend voor bewoning

50. Wanneer in concreto de oppervlakten en huurwaardes worden vergeleken van enerzijds het aandeel voor bewoning verhuurd onroerend goed en anderzijds het aandeel onroerend goed verhuurd in het kader van de economische activiteit van de groepsvennootschappen, dient te worden besloten dat het voor bewoning verhuurd gedeelte uiterst beperkt is (zie bijlage stukken 7 en 8).

51. Het voor bewoning verhuurd aandeel vertegenwoordigt slechts 14,11 procent in de totaliteit van de huurwaardes van de verhuurde onroerende goederen (zie bijlage stukken 9 en 10):

52. Een té strikte toepassing van de criteria vervat in de Omzendbrief 2015/2 leidt tot een schending van het door de Grondwet gewaarborgd gelijkheidsbeginsel

53. Vergelijkbare situaties worden verschillend behandeld door de interpretatieve Omzendbrief van 2015/2

54. De exploitatievennootschappen Vennootschap A en B, waarin de groothandel en de winkel worden uitgebaat, en de vastgoedvennootschap Vennootschap C moeten als een functionele eenheid worden beschouwd, waarbij het gemeenschappelijk doel van de vennootschappen de uitbating van […] tot voorwerp heeft. Het vastgoed werd daarbij ondergebracht in Vennootschap C, die het ter beschikking stelt van de exploitatievennootschappen.

55. Zoals hoger reeds werd gezegd, betreft dit een structuur zoals die vanuit goed ondernemerschap en vanuit financierings-technisch perspectief gemotiveerd kan worden, gelet op de afzondering van het vastgoed ten aanzien van het bedrijfsrisico. De economische activiteit die in het kader van beide exploitatievennootschappen wordt uitgebaat, steunt hierbij volledig op de samenwerking met de vastgoedvennootschap Vennootschap C.

56. Bij de strikte toepassing van de Omzendbrief 2015/2 zou Vennootschap C evenwel niet in aanmerking komen om van het gunstregime te genieten, gelet op het feit dat de onroerende goederen niet uitsluitend verhuurd worden binnen de groep, doch ook aan derden.

57. Op basis van de criteria gesteld door het decreet zou de groep echter wel in aanmerking komen om van het fiscaal gunstregime te genieten indien deze vennootschappen zouden fuseren tot één enkele vennootschap. Evenwel wordt ingevolge deze fusie geenszins de economische realiteit gewijzigd, gelet op het feit dat de groep reeds als functionele eenheid diende te worden beschouwd, waarbij deze functionele eenheid volledig gestoeld is op de onderlinge samenwerking tussen de onderscheiden vennootschappen en waarbij de vennootschappen een gemeenschappelijk doel tot voorwerp hebben, met name de uitbating van […].

* De verschillende behandeling is niet relevant ten aanzien van het gestelde doel

58. De algemene uitsluiting van iedere verhuuractiviteit, behoudens verhuur binnen de groep, is niet in lijn met het nagestreefde doel. In de memorie van toelichting wordt in het kader van de familiale vennootschap verduidelijkt dat er “uitdrukkelijk voor [wordt] geopteerd om enkel die familiale vennootschappen in aanmerking te nemen die een maatschappelijke meerwaarde genereren. Het is derhalve niet de bedoeling om private personen die hun privaat patrimonium in vennootschappen onderbrengen (de zogenaamde ‘patrimoniumvennootschappen’) en derhalve niet de bedoeling hebben een economische (maatschappelijke) ondernemingswaarde te creëren van de gunstmaatregelen te laten meegenieten.”

59. De bedoeling van de decreetgever is te vermijden dat zogenaamde ‘villavennootschappen’, waarin louter het privaat vermogen in onder wordt gebracht, in aanmerking kan komen om van het gunstregime te genieten, aangezien deze geen maatschappelijke waarde creëren. Evenwel kan geenszins worden geargumenteerd dat verhuur buiten de groep geen maatschappelijke meerwaarde zou creëren. Het decreet maakt daarenboven geen onderscheid tussen soorten van activiteiten zodat ook een verhuuractiviteit moet kwalificeren.

60. Uit de memorie van toelichting blijkt daarnaast dat het een belangrijke doelstelling van het Vlaamse Gewest is om de continuïteit van de Vlaamse ondernemingen te bevorderen en zo een duurzame tewerkstelling te garanderen. Uit studies blijkt dat een gebrek aan ervaring, knowhow en contacten, doordat de bedrijfsleider deze niet aan een opvolger heeft (kunnen) overbrengen, de continuïteit van de onderneming in gevaar kunnen brengen. Er werd derhalve voor geopteerd bedrijfsleiders te stimuleren om zich actief met hun opvolging bezig te houden door bij leven zoveel mogelijk kennis over te dragen en dit door middel van een vrijstelling in de schenkingsrechten.

61. De afscheiding van het vastgoed ten aanzien van het bedrijfsrisico kadert in goed ondernemerschap, hetgeen daarenboven de continuïteit ten goede komt. Zoals hoger uiteengezet, zou de groep indien zij zouden fuseren in ieder geval in aanmerking komen om van het gunstregime te genieten. Door de fusie zou het vastgoed evenwel onderworpen worden aan het bedrijfsrisico. Met andere woorden wordt ingevolge de Circulaire 2015/2 aangezet tot het stellen van handelingen die risico’s inhouden voor de continuïteit van de onderneming, met name de onderwerping van het vastgoed aan het bedrijfsrisico middels een fusie van de groep. Dit staat echter haaks op de ratio legis van het decreet, dat juist beoogt de continuïteit van Vlaamse onderneming te bevorderen.

* De verschillende behandeling is niet evenredig met het beoogde doel

62. De criteria vooropgesteld in de Omzendbrief 2015/2 gaan verder dan noodzakelijk om het beoogde doel te bereiken. De doelstelling van de bepalingen bestaat immers uit het vermijden dat privaat patrimonium kan meegenieten van het gunstregime. Er is evenwel geen enkele verantwoording op basis waarvan onroerend goed wel zou moeten kwalificeren wanneer deze uitsluitend binnen de groep worden verhuurd en niet als er één perceel zou worden aangewend als privé-parking, of er een klein gedeelte wordt verhuurd aan derden. De gehele uitsluiting van de vrijstelling is bijgevolg niet evenredig met het beoogde doel.

III.C. Vennootschap A voldoet aan de voorwaarden gesteld in artikel 2.8.6.0.3 VCF

III.C.1. Vennootschap A voldoet aan de participatievoorwaarde

63. Het kapitaal van Vennootschap A bedraagt 18.592 EUR waartegen 150 aandelen zijn uitgegeven. Het huidig aandeelhouderschap is als volgt (zie bijlage stuk 11):

• 74 aandelen op naam van de heer X
• 76 aandelen op naam van Vennootschap D

64. Om aan de participatievoorwaarde te voldoen, moet de schenker minstens 50% van de aandelen aanhouden in volle eigendom.

65. De heer X is certificaathouder in Vennootschap D en houdt 76 certificaten aan. Certificaten worden gelijkgesteld met aandelen op voorwaarde dat de rechtspersoon die de certificaten uitgeeft, (1) zijn zetel heeft binnen de EER en (2) de dividenden uiterlijk binnen een maand worden uitbetaald aan de certificaathouder (artikel 2.8.6.0.3, §2, 3°, b VCF). Aan deze twee voorwaarden is voldaan. In casu heeft Vennootschap D haar maatschappelijke zetel in België en dient Vennootschap D de dividenden van Vennootschap A binnen 15 dagen te betalen aan de certificaathouder (zie bijlage stuk 1).

66. De heer X houdt bijgevolg als schenker 100% van de aandelen en certificaten in Vennootschap A aan en voldoet bijgevolg aan de participatievoorwaarde zoals deze is bepaald in artikel 2.8.6.0.3, §1, 2° VCF.

III.C.2. Vennootschap A is een familiale vennootschap met een handelsactiviteit

67. Zoals vermeld baat Vennootschap A een […]handel uit. Het doel van de vennootschap wordt in de statuten als volgt omschreven (zie bijlage stuk 12):

“De vennootschap heeft tot doel alle handel, agentuur en vertegenwoordiging inzake […].”

68. Deze activiteiten worden ook daadwerkelijk uitgeoefend. Uit de jaarrekening van 4 juni 2018 blijken de volgende gegevens (zie bijlage stuk 13):

III.C.3. Geen vermoeden van afwezigheid van reële economische activiteit

69. Uit de jaarrekeningen van Vennootschap A van de voorbije drie boekjaren blijkt dat de vennootschap niet onder het wettelijk vermoeden valt (zie bijlage stuk 13):

70. De bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen zijn telkens hoger dan 1,50 % van het totale actief; er zijn geen terreinen en gebouwen opgenomen in de balans. Derhalve valt Vennootschap A niet onder het vermoeden dat de vennootschap geen reële economische activiteit zou hebben.

71. Gelet op het bovenstaande voldoet Vennootschap A aan alle voorwaarden van artikel 2.8.6.0.3 VCF, waardoor haar aandelen kunnen worden geschonken vrij van schenkbelasting

III.D. Vennootschap B voldoet aan de voorwaarden gesteld in artikel 2.8.6.0.3. VCF

III.D.1. Vennootschap B voldoet aan de participatievoorwaarde

72. Het kapitaal van Vennootschap B bedraagt 33.621 EUR waartegen 100 aandelen werden uitgegeven. Het huidig aandeelhouderschap is als volgt (zie bijlage stuk 14):

• 51 aandelen op naam van de heer X
• 49 aandelen op naam van mevrouw Y

73. Dientengevolge is voldaan aan de participatievoorwaarde overeenkomstig artikel 2.8.6.0.3, §1, 2° VCF.

III.D.2. Vennootschap B is een familiale vennootschap met een handelsactiviteit

74. Middels Vennootschap B wordt te […] een winkel uitgebaat. Het doel van de vennootschap wordt in de statuten als volgt omschreven (zie bijlage stuk 15):

“De vennootschap heeft tot doel alle commerciële, industriële en financiële verrichtingen aangaande of in verband met het aankopen, verkopen, importeren, exporteren van […]handelaar zowel klein- als groothandel, dit in de breedste betekenis. Deze aanduidingen zijn niet beperkend, doch enkel van aanwijzende aard..”

75. Deze activiteiten worden daadwerkelijk uitgeoefend. Zo blijken uit de jaarrekening van 31 mei 2018 immers de volgende gegevens (zie bijlage stuk 16):

III.D.3. Er is geen vermoeden van afwezigheid van reële economische activiteit

76. Uit de jaarrekeningen van Vennootschap B van de voorbije drie boekjaren blijkt dat de vennootschap niet onder het wettelijk vermoeden valt (zie bijlage stuk 16):

77. De bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen zijn telkens hoger dan 1,50 % van het totale actief; er zijn geen terreinen en gebouwen opgenomen in de balans. Er is bijgevolg geen vermoeden dat Vennootschap B geen reële economische activiteit zou hebben.

78. Gelet op het bovenstaande voldoet Vennootschap B aan alle voorwaarden van artikel 2.8.6.0.3 VCF, waardoor haar aandelen kunnen worden geschonken vrij van schenkbelasting.

79. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

ALGEMEEN

80. Om in aanmerking te komen voor de vrijstelling van de schenkbelasting moet cumulatief aan de volgende voorwaarden voldaan zijn:

• er moet voldaan zijn aan de participatievoorwaarde zoals bepaald in artikel 2.8.6.0.3, § 1, 2° VCF;
• de vennootschap moet de uitoefening van een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwactiviteit, of van een vrij beroep tot doel hebben en uitoefenen, dan wel minstens 30 % van de aandelen houden van minstens één directe dochtervennootschap die aan deze voorwaarde beantwoordt en die haar zetel van werkelijke leiding heeft in een van de lidstaten van de Europese Economische Ruimte zoals bepaald in artikel 2.8.6.0.3, § 2, 1°, eerste en tweede lid, VCF;
• de vennootschap moet een reële economische activiteit hebben als bepaald in artikel 2.8.6.0.3, § 2, 1° derde lid VCF

81. Uit de beschrijving van de voorgenomen verrichtingen blijkt dat de aanvragers hun aandelen in de betrokken vennootschappen wensen in te brengen in een maatschap en vervolgens de deelbewijzen in de maatschap met voorbehoud van vruchtgebruik aan hun twee kinderen wensen te schenken.

82. Wanneer gewerkt wordt via een maatschap, kunnen de aandelen in een familiale vennootschap tevens in aanmerking komen voor de vrijstelling voor zover aan de toepassingsvoorwaarden van de gunstmaatregel is voldaan. Een maatschap heeft geen rechtspersoonlijkheid en heeft geen afgescheiden vermogen, zodat de deelgenoten van de maatschap samen onverdeelde eigenaars blijven van de goederen van de maatschap. Daarom wordt de maatschap als fiscaal transparant beschouwd, zodat rechtstreeks wordt gekeken naar de participaties die door de natuurlijke personen achter de maatschap worden aangehouden.

83. Huidige beslissing vervangt geenszins het voorafgaand attest hetwelk kan worden aangevraagd overeenkomstig art. 3.21.0.0.1 VCF.

84. Voorafgaand aan de authentieke akte van schenking kan de belanghebbende een verzoek richten tot de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie tot het bekomen van een attest waaruit blijkt dat op het moment van het verzoek en op basis van de gegevens, aangereikt door de verzoeker, al dan niet aan de voorwaarden, vermeld in artikel 2.8.6.0.3, is voldaan.

85. Er is aldus geen verplichting om een attest aan te vragen. Met het oog op de rechtszekerheid voor de burger is evenwel voorzien in een facultatief systeem waarbij men een attest kan aanvragen.

86. Artikel 2.8.6.0.3 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit bepaalt dat aan de voorwaarden voor het verkrijgen van de vrijstelling moet voldaan zijn op het ogenblik van de schenking. Het hierboven vermelde attest leidt dus niet automatisch tot een vrijstelling van de schenkbelasting. Het recht op vrijstelling moet op het ogenblik van de schenking en het aanbieden ter registratie van de akte beoordeeld worden. Indien het attest kort voor de schenking werd bekomen en de feiten ongewijzigd zijn, kan de vrijstelling worden toegepast.

M.b.t. Vennootschap C

* Participatievoorwaarde

87. Op 1 mei 2019 trad het Wetboek van vennootschappen en verenigingen in werking. Dit wetboek maakt het mogelijk dat aan 1 aandeel meerdere stemrechten zijn verbonden.

Artikel 2.8.6.0.3 VCF was tot op heden gebaseerd op de vereiste dat de schenker en zijn familie al dan niet samen met anderen de zeggenschap van de vennootschap had. Om dit principe te behouden luidt art. 2.8.6.0.3, §1, VCF vanaf 1 mei 2019 als volgt:

Ҥ 1. In afwijking van artikel 2.8.4.1.1 wordt van de schenkbelasting vrijgesteld:

1° de schenking van de volle eigendom, de blote eigendom of het vruchtgebruik van de activa die door de schenker of zijn partner beroepsmatig zijn geïnvesteerd in een familiale onderneming. Die vrijstelling is niet van toepassing op de overdrachten van onroerende goederen die hoofdzakelijk tot bewoning worden aangewend of zijn bestemd;

2° de schenking van de volle eigendom, de blote eigendom of het vruchtgebruik van aandelen van een familiale vennootschap met zetel van werkelijke leiding in een van de staten van de Europese Economische Ruimte, op voorwaarde dat de aandelen van de vennootschap die op het ogenblik van de schenking onder de levenden in volle eigendom toebehoren aan de schenker en zijn familie, ten minste 50% van de stemrechten in die vennootschap vertegenwoordigen.

In afwijking van het eerste lid vertegenwoordigen de aandelen van de vennootschap die op het ogenblik van de schenking in volle eigendom toebehoren aan de schenker en zijn familie, minstens 30% van de stemrechten in die vennootschap, als hij en zijn familie aan een van de volgende voorwaarden voldoen:

1° samen met één andere aandeelhouder en zijn familie volle eigenaar zijn van de aandelen van de vennootschap die minstens 70% van de stemrechten in die vennootschap vertegenwoordigen;

2° samen met twee andere aandeelhouders en hun familie volle eigenaar zijn van de aandelen van de vennootschap die minstens 90% van de stemrechten in die vennootschap vertegenwoordigen.

Voor de toepassing van het tweede lid komen de aandelen die toebehoren aan rechtspersonen, niet in aanmerking om te worden samengeteld met de aandelen die toebehoren aan de schenker.”.

88. Aangezien de participatievoorwaarde lijkt voldaan te zijn, wordt hierop niet verder ingegaan.

* Handelsactiviteitvoorwaarde

89. De vrijstelling of het verminderd tarief geldt enkel voor familiale vennootschappen. Een familiale vennootschap is een vennootschap die de uitoefening van een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwactiviteit, of van een vrij beroep tot doel heeft en deze ook effectief uitoefent.

Een vennootschap heeft een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwactiviteit, of oefent een vrij beroep uit, wanneer in eerste instantie uit de statuten van de vennootschap een dergelijk doel blijkt. Bovendien moet de economische activiteit ook effectief worden uitgeoefend zodat een louter passief optreden niet volstaat. Zo zal het louter beheer van roerende of onroerende goederen of het verkrijgen en aanhouden van aandelen of deelbewijzen niet aanvaard worden als een voormelde activiteit.

90. Het is dus niet voldoende dat enkel het maatschappelijk doel in de statuten een dergelijke activiteit bevat. De vennootschap moet de activiteit ook werkelijk uitoefenen, hetgeen zal dienen aangetoond te worden. Dit kan met alle middelen van recht, met uitzondering van de eed. Veelal zal uit de jaarrekening kunnen afgeleid worden of de vennootschap een dergelijke activiteit uitoefent (o.a. uit de posten 34, 40, 44, 60, 62 en 70 van de jaarrekening). Indien dit niet zo is, zullen bijkomende stukken dienen te worden bijgebracht (vb. facturen, cliëntenlisting, gegevens in de KBO...).

* Voorwaarde van reële economische activiteit

91. Familiale vennootschappen die geen reële economische activiteit hebben, zijnde de vennootschappen die cumulatief voldoen aan de twee in de VCF vermelde parameters, worden alsnog van het toepassingsgebied uitgesloten, ondanks het feit dat zij in eerste instantie wel een nijverheids-, handels-, ambachts-, landbouwactiviteit of een vrij beroep uitoefenden en er tevens voldaan was aan de participatievoorwaarde.

De parameters zullen gecontroleerd worden aan de hand van de jaarrekening van de vennootschap indien het een vennootschap betreft die gelegen is binnen de EER en zelf een nijverheids-, handels-, ambachts-, landbouwactiviteit heeft of een vrij beroep uitoefent

92. In de eerste parameter (de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen een percentage uitmaken dat gelijk is aan of lager is dan 1,50 % van de totale activa) worden de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen vergeleken met het totaal actief van de vennootschap. De post bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen is de post 62 van de resultatenrekening van de (geconsolideerde) jaarrekening. De post bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen omvat enkel de kosten verbonden aan het personeel dat is ingeschreven in het personeelsregister. Er wordt derhalve geen rekening gehouden met uitkeringen en vergoedingen van bestuurders, zaakvoerders en werkende vennoten toegekend buiten enige arbeidsovereenkomst of personeelskosten die onder de post 61 werden geboekt.

93. In de tweede parameter (de terreinen en gebouwen meer dan 50 % uitmaken van het totale actief) worden de terreinen en gebouwen vergeleken met het totaal actief van de vennootschap. Onder "terreinen en gebouwen" wordt de waarde bedoeld die opgenomen is onder post 22 van de (geconsolideerde) jaarrekening. Het betreft derhalve de terreinen en gebouwen geboekt als materiële vaste activa. Er wordt derhalve rekening gehouden met de boekwaarde van deze terreinen en gebouwen, hetgeen logisch is gelet op het feit dat bij de totale activa ook rekening gehouden wordt met de boekwaarde.

Ook voor het totaal actief wordt gekeken naar de (geconsolideerde) jaarrekening, meer bepaald naar de waarde, opgenomen onder balanspost 20/58.

Concreet zal de controle van deze voorwaarde gebeuren aan de hand van de (geconsolideerde) jaarrekeningen die gepubliceerd zijn op het ogenblik dat de schenking plaatsvindt.

94. De familiale vennootschappen die cumulatief aan beide parameters voldoen, zullen derhalve uitgesloten worden van de gunstmaatregel, daar zij geacht worden geen reële activiteit te hebben.

95. De aanvragers melden dat Vennootschap C cumulatief aan beide parameters voldoet en aldus geacht wordt geen reële economische activiteit te hebben.

96. De aanvragers hebben evenwel de mogelijkheid om het tegenbewijs te leveren. Concreet zal derhalve dienen aangetoond te worden dat alle onroerende goederen die aanwezig zijn in de vennootschap worden aangewend voor de economische activiteit van de vennootschap, en derhalve geen privaat patrimonium betreffen.

Wanneer een onroerend goed wordt verhuurd/verpacht aan derden (private of handelshuur), zal dit niet voldoende zijn om het tegenbewijs te leveren, ongeacht het aandeel of percentage dat dit verhuurde/verpachte onroerend goed vertegenwoordigt in de totaal aanwezige onroerende goederen. Verhuur van onroerende goederen kan uitzonderlijk wel in aanmerking komen als het bedrijfsgebouwen betreft die uitsluitend binnen de groepsstructuur worden gebruikt. Elke andere vorm van verhuur (verhuur aan privépersonen of beroepspersonen buiten de groepsstructuur) wordt in principe dus niet aanvaard als tegenbewijs en zal steeds aanzien worden als privaat patrimonium.

97. Vermits het gaat om een bewijsproblematiek kan hier geen voorgaande uitspraak worden over gedaan

M.b.t. Vennootschap A

* Participatievoorwaarde

98. Er wordt verwezen naar de uiteenzetting onder nr.87.

99. Onder de voorwaarden van artikel 2.8.6.0.3, § 2, 3° VCF worden de certificaten van een stichting (administratiekantoor) als fiscaal transparant beschouwd. Artikel 2.8.6.0.3, §2, 3° VCF bepaalt dat wordt verstaan onder “aandelen”:
a) elk deelbewijs met stemrecht dat een deel van het maatschappelijk kapitaal vertegenwoordigt;
b) de certificaten van aandelen, uitgereikt door rechtspersonen met een zetel in een van de staten van de Europese Economische Ruimte, ter vertegenwoordiging van aandelen van familiale vennootschappen die aan de gestelde voorwaarden voldoen en waarvan de rechtspersoon de verplichting heeft om de dividenden en andere vermogensvoordelen onmiddellijk en uiterlijk binnen een maand door te storten aan de certificaathouder;

100. Aangezien aan de participatievoorwaarde lijkt voldaan te zijn, wordt hierop niet verder ingegaan.

* Handelsactiviteitvoorwaarde

101. Er wordt verwezen naar de nummers 89 en 90.

102. Uit de statuten en jaarrekening blijkt dat aan de handelsactiviteits-voorwaarde voldaan is.

* Voorwaarde van reële economische activiteit

103. Er wordt verwezen naar de nummers 91 t.e.m. 93.

104. De aanvragers melden dat Vennootschap A niet cumulatief aan beide parameters voldoet en aldus geacht wordt een reële economische activiteit te hebben.

M.b.t. Vennootschap B

* Participatievoorwaarde

105. Er wordt verwezen naar de uiteenzetting onder nr.87.

106. Aangezien de participatievoorwaarde lijkt voldaan te zijn, wordt hierop niet verder ingegaan.

* Handelsactiviteitvoorwaarde

107. Er wordt verwezen naar de nummers 89 en 90.

108. Uit de statuten en jaarrekening blijkt dat aan de handelsactiviteits-voorwaarde voldaan is.

* Voorwaarde van reële economische activiteit

109. Er wordt verwezen naar de nummers 91 t.e.m. 93.

110. De aanvragers melden dat Vennootschap B niet cumulatief aan beide parameters voldoet en aldus geacht wordt een reële economische activiteit te hebben.

Deze beslissing heeft alleen betrekking op registratiebelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.