1. De aanvraag strekt ertoe uitsluitsel te krijgen over feit dat de inbreng van bestaande aandelen in een op te richten burgerlijke maatschap gevolgd door een schenking van de blote eigendom van de deelbewijzen door de ouders aan de kinderen niet onderworpen zal zijn aan:

- artikel 2.7.1.0.7 VCF;

- artikel 2.7.1.0.9 VCF;

- artikel 2.7.1.0.3,3° VCF;

- artikel 3.17.0.0.2 VCF omwille van het frustreren van hoger vermelde artikelen en zo ja, of er dan niet-fiscale motieven zijn?

II. A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door ‘X’, namens:

2.1. “M”, en haar echtgenoot, “V”, gehuwd onder het Belgisch wettelijk stelsel bij gebrek aan huwelijkscontract, gewijzigd in een stelsel van scheiding van goederen ingevolge akte wijziging huwelijksvermogensstelsel verleden voor notaris ‘Y’ op […] 1994, […];

2.2. de 2 kinderen van “V” en “M”:

2.2.1. “Z1”;

2.2.2. “Z2”;

2.3. Overige betrokken partijen:

2.3.1. “de NV”;

2.3.2. “de BVBA”;

2.3.3. twee op te richten burgerlijke maatschappen.

Er worden geen statuten voorgelegd.

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

3. M en V wensen de volgende maatregelen te treffen.

3.1. De oprichting van twee burgerlijke maatschappen

1. De oprichting en inbreng

   M en V hebben de intentie om samen met hun kinderen twee burgerlijke maatschappen op te richten.

   In beide burgerlijke maatschappen zal worden ingebracht:

   - door elk van de zonen telkens een geldsom ten belope van 1.000 euro;

   - door V en M telkens de helft van hun aandelen in het kapitaal van de NV en de BVBA. M zal evenwel een beperkt aantal aandelen van de vennootschappen persoonlijk behouden.

2. Doel

   M en V kiezen ervoor om de burgerlijke maatschappen op te richten, om zodoende de zeggenschap rond hun familiaal vermogen juridisch te structureren, ook rond aandelen die op heden nog niet geschonken worden.

3. De statuten

Burgerlijk doel

De burgerlijke maatschappen zijn vennootschappen (zonder rechtspersoonlijkheid), met een zuiver burgerlijk doel, meer bepaald om in een familiale sfeer, waarin gestreefd wordt naar samenwerking, continuïteit en het verstevigen van de familiale banden tussen ouders en kinderen, het familiaal vermogen passief te beheren als een goede huisvader en het met andere woorden in stand te houden en te vergroten.

Deelbewijzen

In ruil voor hun inbreng verkrijgen V, M, Z1 en Z2 een aantal deelbewijzen van beide burgerlijke maatschappen.

Duur

De burgerlijke maatschappen worden opgericht voor een bepaalde duur, met name tot drie jaar na het overlijden van de langstlevende ouder en minstens totdat het jongste kind van V en M de leeftijd van 35 jaar heeft bereikt. Mits uitdrukkelijke en unanieme beslissing van voortzetting door de maten, zal de duur van de maatschappen kunnen worden verlengd.

College van statutaire zaakvoerders

Tot statutair zaakvoerder van beide burgerlijke maatschappen worden V en M aangeduid. Daarnaast worden ook al beide zonen tot zaakvoerder benoemd, zij het zonder stemrecht. Zij vormen samen een college van zaakvoerders.

Onverminderd de bevoegdheden van de algemene vergadering, heeft het college van zaakvoerders de meest ruime bevoegdheid met betrekking tot het bestuur en de vertegenwoordiging van de burgerlijke maatschap.

Het college van zaakvoerders is onder meer (niet-limitatief) exclusief bevoegd om de volgende daden van beheer te stellen:

• het innen van interesten, opbrengsten en vruchten, met betrekking tot het vermogen;
• het herbeleggen van roerende waarden, bekomen hetzij op de vervaldag, hetzij tussentijds;
• de bevoegdheid om welbepaalde taken toe te vertrouwen aan een derde-lasthebber;
• de bevoegdheid om de maten in rechte te vertegenwoordigen;
• het openen van rekeningen bij banken of andere kredietinstellingen in naam van de Burgerlijke Maatschap;
• het afsluiten van een contract vermogensbeheer met betrekking tot het vermogen van de Burgerlijke Maatschap;
• het vervreemden of wederbeleggen van de vermogensbestanddelen die deel uitmaken van de tussen de maten bestaande onverdeeldheid;
• het uitoefenen van het stemrecht verbonden aan alle aandelen, deelbewijzen, certificaten en andere effecten met stemrecht die deel uitmaken van de tussen de maten bestaande onverdeeldheid;
• het kopen, verkopen, verhuren, of het ten bezwarende titel afstaan van het gebruik aan derden van de goederen behorende tot de tussen de maten bestaande onverdeeldheid.

Algemene vergadering

de beslissingen op de algemene vergaderingen worden genomen met gewone meerderheid van stemmen. Een aantal belangrijke beslissingen kunnen enkel worden genomen met goedkeuring van het college van zaakvoerders.

Het stemrecht van de deelbewijzen bezwaard met vruchtgebruik, komt in principe toe aan de vruchtgebruiker. Met betrekking tot de belangrijke beslissingen zal evenwel het stemrecht toekomen aan de vruchtgebruiker én de blote eigenaar samen. Het betreft volgende beslissingen:

• statutenwijziging bij de burgerlijke maatschap;
• vroegtijdige ontbinding van de burgerlijke maatschap;
• omzetting van de burgerlijke maatschap;
• zekerheidstelling van het vermogen van de burgerlijke maatschap.

Uittreding

De uittreding van een maat, behalve V en M, is in principe slechts mogelijk mits goedkeuring van het college van zaakvoerders.

Zodra de kinderen de leeftijd van 30 jaar hebben bereikt zullen zij, ook zonder goedkeuring van het college van zaakvoerders, het recht hebben om uit de Burgerlijke Maatschap te treden, voor deelbewijzen waarvan zij de volle eigendom bezitten.

Gedeeltelijke uittreding van een maat is bovendien te allen tijde mogelijk, indien en in de mate dat de sommen ontvangen bij de uittreding uitsluitend worden aangewend om de naar aanleiding van het overlijden van M of V verschuldigde erfbelasting te betalen.

3.2. Schenking van de blote eigendom van de deelbewijzen

In een volgende fase willen M en V de blote eigendom van hun deelbewijzen van de burgerlijke maatschappen schenken aan de beiden kinderen samen.

In een eerste fase zullen M en V 25% van hun deelbewijzen van elke burgerlijke maatschap, schenken aan beide zonen. Deze schenking zal worden gedaan in blote eigendom, met voorbehoud van vruchtgebruik, voor een Belgische notaris. V en M zullen 3% schenkbelasting op de waarde van de schenking voldoen. In een latere fase zal / zullen een deel van / de overige deelbewijzen van de burgerlijke maatschappen aan de kinderen worden geschonken. De eventuele deelbewijzen die niet via schenking worden overgedragen aan de kinderen, zullen hen toekomen via erfenis.

Op langere termijn, bv. eenmaal de zonen het dagelijks beheer en de eindverantwoordelijkheid over de vennootschappen overgenomen hebben, kan er worden besloten dat de burgerlijke maatschappen hun aandelen in het kapitaal van de holdingvennootschappen ruilen (met opleg), zodat BM 1 ten belope van 100% eigenaar wordt van de NV en BM 2 ten belope van 100% eigenaar wordt van de BVBA. Indien de zonen daaropvolgend ook hun deelbewijzen van de burgerlijke maatschappen ruilen (met opleg), zal Z1 100% van de deelbewijzen aanhouden van één van beide burgerlijke maatschappen, die ten belope van 100% participeert in één van beide holdingvennootschappen, en zal Z2 100% van de deelbewijzen van de andere burgerlijke maatschap aanhouden, die ten belope van 100% participeert in de andere vennootschap. Zo zullen beide kinderen op financieel vlak gelijk behandeld worden, en zal ieder kind uiteindelijk de controle over één van beide holdingvennootschappen verwerven.

III. A. Artikel 2.7.1.0.7 VCF

4. Artikel 2.7.1.0.7 VCF beoogt om bepaalde goederen toch tot de fiscale nalatenschap te laten behoren, hoewel zij daar juridisch gezien geen deel van uitmaken. Het gaat zowel om goederen die ten bezwarende titel gesplitst worden aangekocht als om effecten en geldbeleggingen die gesplitst zijn ingeschreven. Desondanks het feit dat het vruchtgebruik is ingeschreven op naam van de erflater en de blote eigendom op naam een derde, wordt er vermoed dat de volle eigendom zich in de nalatenschap van de erflater bevindt en wordt de blote eigenaar gezien als legataris.

5. Met betrekking tot de gesplitste inschrijving van effecten of geldbeleggingen, volstaat een loutere materiële inschrijving van effecten voor het vruchtgebruik op naam van de erflater en voor de blote eigendom op naam van een derde, opdat het wettelijk vermoeden van artikel 2.7.1.0.7 VCF speelt.

6. Wel kan het tegenbewijs worden geleverd door aan te tonen dat er geen sprake is van een bedekte bevoordeling.

7. V en M wensen na de oprichting van de burgerlijke maatschappen, de blote eigendom van deelbewijzen met voorbehoud van vruchtgebruik te schenken aan de zonen. Bijgevolg zullen de deelbewijzen gesplitst worden ingeschreven, voor het vruchtgebruik op naam van de ouders en voor de blote eigendom op naam van de zonen.

8. In huidige situatie is er evenwel geen sprake van een bedekte bevoordeling. De schenking zal namelijk worden verleden voor een Belgische notaris met betaling van schenkbelasting. Bijgevolg is het tegenbewijs geleverd.

9. Artikel 2.7.1.0.7 VCF (en het standpunt 15004) kan dan ook niet worden toegepast op de voorgenomen verrichting.

10. Aanvrager verzoekt dit te willen bevestigen.

III.B. Artikel 2.7.1.0.9 VCF

11. Dit artikel viseert de verrichting onder bezwarende titel, waarbij de erflater een goed aan één van zijn erfgenamen, legatarissen, begiftigden of aan een tussenpersoon heeft afgestaan, en zich het vruchtgebruik of om het even welk ander levenslang recht heeft voorbehouden.

12. De bedoelde verrichtingen hebben betrekking op overeenkomsten ten bezwarende titel. Meer bepaald gaat het om rechtshandelingen ten kosteloze titel, die bewust verkeerdelijk worden gekwalificeerd als rechtshandelingen ten bezwarende titel.

13. Volgens aanvrager kan artikel 2.7.1.0.9 VCF geenszins worden toegepast indien de rechtshandeling openlijk als een schenking wordt gekwalificeerd. Dit artikel beoogt namelijk rechtshandelingen ten kosteloze titel, die bewust verkeerdelijk worden gekwalificeerd als rechtshandelingen ten bezwarende titel, te belasten, en niet rechtshandelingen ten bezwarende titel die verkeerdelijk zouden worden gekwalificeerd als rechtshandelingen ten kosteloze titel. Verder kan er in deze gevallen geenszins sprake zijn van een bedekte bevoordeling, aangezien uit de handeling zelf duidelijk de bevoordeling blijkt. De toepassing van artikel 2.7.1.0.9 VCF is dus niet mogelijk indien de rechtshandeling openlijk als een schenking wordt gekwalificeerd.

14. In de mate toch zou worden geoordeeld dat artikel 2.7.1.0.9 VCF toepassing kan vinden, indien de rechtshandeling openlijk wordt gekwalificeerd als een schenking, wordt bevestigd dat de voorgenomen verrichting niet kan worden geherkwalificeerd in een overeenkomst ten bezwarende titel.

15. Een overeenkomst ten bezwarende titel vereist dat er sprake is van een wederkerige overeenkomst die voor beide partijen een pecuniair voordeel oplevert. Geniet één van beide partijen geen dergelijk voordeel, dan is het een overeenkomst om niet. Aldus indien een vermogensbestanddeel zonder gelijkwaardig geachte economische tegenprestaties van het ene vermogen naar het andere gaat, is er sprake van een overeenkomst om niet.

16. Aangezien V en M met de intentie om de kinderen te begunstigen de blote eigendom van hun deelbewijzen zullen overdragen en hiervoor geen enkel voordeel, en al zeker geen voordeel van economische aard, zullen ontvangen, wordt de voorgenomen rechtshandeling terecht gekwalificeerd als een schenking. Gelet op de begunstigingsintentie en het gebrek aan tegenprestatie, niet kan worden geherkwalificeerd in een overeenkomst ten bezwarende titel.

17. Aangezien de schenking op geen enkele manier kan worden gekwalificeerd als een overeenkomst ten bezwarende titel, kan artikel 2.7.1.0.9 VCF niet worden toegepast. Dit indien men al van oordeel zou zijn dat artikel 2.7.1.0.9 VCF toepassing zou kunnen vinden indien de rechtshandeling openlijk als een schenking wordt gekwalificeerd.

18. Aanvrager verzoekt om dit te willen bevestigen.

III.C. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

19. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF bepaalt dat alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker, worden belast met successierechten.

20. In casu zal er geen opschortende voorwaarde of termijn worden verbonden aan de schenking van de blote eigendom van de deelbewijzen. De blote eigendom van de deelbewijzen zal onmiddellijk worden overgedragen.

21. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF kan dan volgens aanvrager ook niet worden toegepast op de voorgenomen verrichting.

22. Aanvrager verzoekt dit te willen bevestigen.

III.D. Artikel 3.17.0.0.2 VCF

23. Er is sprake van fiscaal misbruik in de zin van de algemene antimisbruikbepaling indien de belastingplichtige een rechtshandeling stelt waarmee hij zich, in strijd met de doelstellingen van een fiscale bepaling in de wet, buiten het toepassingsgebied van die bepaling stelt terwijl er voor die keuze geen enkele andere verklaring bestaat dan het vermijden van de belasting.

24. Belangrijk is dat de algemene antimisbruikbepaling slechts kan worden toegepast indien de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van het wetboek, de simulatieleer en de specifieke fiscale misbruikbepalingen (zijnde de zogenaamde fictiebepalingen) geen soelaas bieden / toepassing vinden. Ook het Grondwettelijk Hof stelt in die zin dat de algemene antimisbruikbepaling niet kan worden ingeroepen indien bepaalde verrichtingen al vallen onder een specifieke antimisbruikbepaling. Enkel wanneer bepaalde verrichtingen de doelstellingen van een specifieke antimisbruikmaatregel frustreren, kan de algemene antimisbruikmaatregelen worden aangewend.

25. Het is dus vereist dat de gestelde verrichtingen de doelstellingen van een bepaling van de VCF frustreren. De doelstelling betekent datgene waar de VCF naar wil streven, welke verrichtingen zij wil belasten of vrijstellen.

26. Aanvrager verzoekt te bevestigen dat de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF enkel kan worden ingeroepen indien de voorgenomen verrichtingen de doelstellingen van de specifieke antimisbruikbepaling (artikel 2.7.1.0.7 VCF, artikel 2.7.1.0.9 VCF of artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF) frustreren.

1) Frustreren de voorgenomen verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.7 VCF?

27. Artikel 2.7.1.0.7 VCF beoogt om bepaalde goederen toch tot de fiscale nalatenschap te laten behoren, hoewel zij daar juridisch gezien geen deel van uitmaken. De doelstelling bestaat erin te vermijden dat erfbelasting zou worden ontweken door de blote eigendom rechtstreeks in te schrijven op naam van degene die men bij zijn overlijden wil begiftigen. De zogenaamde “bedekte” bevoordeling wordt geviseerd, indien er sprake is van bedrog doordat de bevoordeling niet openlijk te kennen wordt gegeven.

28. Allereerst blijkt dit duidelijk uit de wettekst zelf, het tegenbewijs kan namelijk geleverd worden indien: “wordt bewezen dat de verkrijging geen bedekte bevoordeling van de derde is”. Verder bepaalt ook de Memorie van Toelichting van de wet van 11 oktober 1919 bij de invoering van de artikelen 5 tot 7 W.Succ (thans de artikelen 9 tot 11 W.Succ. en 2.7.1.0.7 tot 2.7.1.0.9 VCF ): “Zij hebben de strekking te beletten dat de overledene bij zijn leven niet over zijn goederen beschikke ten voordele van personen, wie hij wenst zijn nalatenschap over te maken en zulks vrij van alle belasting of door betaling van een registratierecht minder dan het erfenisrecht dat normaal opvorderbaar zou wezen.

29. Op dit punt is er een fundamenteel verschil tussen de situatie die wordt geviseerd door artikel 2.7.1.0.7 VCF en de verrichtingen die de aanvrager zal stellen.

30. In de geplande verrichtingen worden de schenkingen gedaan voor een Belgische notaris, waarbij er schenkbelasting wordt voldaan. Er is dan ook geen sprake van een bedekte bevoordeling, waarbij de bevoordeling niet openlijk te kennen wordt gegeven.

31. Aangezien het doel van artikel 2.7.1.0.7 VCF erin bestaat om de bedekte bevoordeling ingevolge een gesplitste inschrijving te sanctioneren, en er in casu geen sprake is van een bedekte bevoordeling maar van een openlijke bevoordeling, valt de schenking noodzakelijkerwijze volledig buiten de doelstelling van artikel 2.7.1.0.7 VCF valt. De doelstelling van artikel 2.7.1.0.7 VCF wordt door de voorgenomen verrichtingen niet gefrustreerd.

32. Aanvrager verzoekt te willen bevestigen dat er geen sprake is van fiscaal misbruik in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF, omdat de geplande verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.7 VCF en standpunt nr. 15004 d.d. 21.03.2016 niet frustreren.

2) Frustreren de voorgenomen verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.9 VCF?

33. Artikel 2.7.1.0.9 VCF heeft tot doel om rechtshandelingen ten kosteloze titel, die bewust verkeerdelijk worden gekwalificeerd als rechtshandelingen ten bezwarende titel, toch tot de fiscale nalatenschap te laten behoren, hoewel zij daar juridisch gezien geen deel van uitmaken. Met andere woorden, de doelstelling bestaat erin om overeenkomsten die in het vooruitzicht van het overlijden van de schenker onder het mom van een vervreemding ten bezwarende titel werden gedaan, maar waarbij het eigenlijk om schenkingen gaat, te belasten in het erfrecht.

34. Ook hier blijkt dit allereerst duidelijk uit de wettekst zelf en verder uit de Memorie van Toelichting van de wet van 11 oktober 1919 bij de invoering van de artikelen 5 tot 7 W.Succ (thans de artikelen 9 tot 11 W.Succ. en 2.7.1.0.7 tot 2.7.1.0.9 VCF ). De wet bepaalt namelijk dat het tegenbewijs kan geleverd worden indien: “wordt bewezen dat de verkoop of de afstand geen bedekte bevoordeling is van de verkrijger of van de overnemer”. Voormelde Memorie van Toelichting stelt: “Eindelijk ziet men vaak personen, in het vooruitzicht van hun overlijden, aan hunne wettige of aangestelde erfgenamen alle hunne goederen of een deel daarvan mits eene lijfrente afstaan. De akte wordt geboekt tegen het voor verkoopen bepaalde recht en de schatkist blijft verstoken van het verschil tusschen dit recht en het erfenisrecht”.

35. In casu zal de begiftiging van de kinderen op geen enkele manier verborgen worden gehouden. Net integendeel, er zal een schenkingsakte worden verleden voor een Belgische notaris en er zal schenkbelasting worden voldaan. Bijgevolg is er kennelijk geen sprake van bedrog.

36. Aanvrager verzoekt te willen bevestigen dat er geen sprake is van fiscaal misbruik in de zin van artikel 3.17.0.0.2 VCF, omdat de geplande verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.9 VCF niet frustreren.

3) Frustreren de voorgenomen verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF?

a) Schenking onder opschortende voorwaarde / termijn

37. Een opschortende voorwaarde is een toekomstige maar onzekere gebeurtenis, waarvan de uitvoering van een verbintenis afhankelijk wordt gemaakt. Een opschortende termijn is een toekomstige maar zekere gebeurtenis, waarvan de uitvoering van een verbintenis afhankelijk wordt gemaakt.

38. In het geval van een schenking gekoppeld aan een opschortende voorwaarde, heeft de opschortende voorwaarde tot gevolg dat de overdracht van de eigendom van de geschonken goederen wordt opgeschort tot de verwezenlijking van de voorwaarde, hier het overlijden van de schenker. De eigendom van de geschonken goederen bevinden zich nog steeds bij de schenker, en dit zolang de opschortende voorwaarde zich niet heeft vervuld. De verbintenis tot eigendomsoverdracht bestaat wel, maar de uitvoering van de verbintenis is opgeschort. Bij de schenking van een welbepaalde zaak onder opschortende termijn, wordt de begiftigde daarentegen onmiddellijk eigenaar van het geschonken goed. Enkel de materiële overdracht van het goed wordt uitgesteld tot het verstrijken van de bedongen termijn. Wel heeft de schenker zich onmiddellijk ontdaan van het eigendomsrecht, waardoor hij (juridisch) niet meer kan beschikken (verkopen, schenken,...) over het geschonken goed.

39. Hierna wordt toegelicht welke de fundamentele verschillen zijn tussen (1) enerzijds een schenking van de blote eigendom van deelbewijzen van een burgerlijke maatschap, waarin de aandelen van een NV/BVBA zitten, en (2) anderzijds een schenking onder opschortende voorwaarde/termijn van aandelen van deze NV/BVBA.

b) De burgerlijke maatschap

40. De burgerlijke maatschap is een vennootschap

Belangrijk is te benadrukken dat de burgerlijke maatschap wel degelijk een vennootschap is. Dit blijkt uit artikel 46 van het W. Venn.: “De maatschap is een vennootschap met een burgerlijk of handelsdoel die geen rechtspersoonlijkheid bezit.” Een vennootschap wordt door artikel 1 van het W. Venn als volgt gedefinieerd: “Een vennootschap wordt opgericht door een contract op grond waarvan twee of meer personen overeenkomen om iets in gemeenschap te brengen met als doel één of meer nauwkeurig omschreven activiteiten uit te oefenen en met het oogmerk aan de vennoten een rechtstreeks of onrechtstreeks vermogensvoordeel te bezorgen.”

41. De burgerlijke maatschap als instrument voor vermogensplanning

In de vermogensplanning wordt er dikwijls gekozen voor de burgerlijke maatschap als vennootschapsvorm, omwille van:

- de lage oprichtings- en werkingskosten;

- de grote vrijheid om de controle en de inkomsten uit het ingebrachte vermogen statutair te regelen;

- het boedelkarakter van de maatschapsgemeenschap, waardoor het mogelijk is om vermogensregelingen te treffen, die voor goederen in individuele eigendom onmogelijk zijn of niet tegenstelbaar zijn aan derden;

- het feit dat de maatschap verhindert dat het familiaal patrimonium versplintert door de vererving met meerdere erfgenamen.

Essentieel is immers dat de maatschapsgoederen zelf niet behoren tot het persoonlijk vermogen van de maten, maar wel het onlichamelijke aandeel in de maatschap behoort tot het persoonlijk vermogen van de maten. Het voorwerp van de schenking of de vererving is dan ook dit aandeel en niet de goederen zelf die als eenheid in het maatschapsvermogen blijven. De inhoud van deze aandelen kan door de maatschapsovereenkomst verregaand worden bepaald op een wijze die aan de erfgenamen kan worden tegengesteld. Zulke bedingen zouden niet mogelijk zijn t.a.v. de goederen zelf. Het gaat met name om:

- De zakenrechtelijke verankering van de scheiding tussen de controle en de vermogenswaarde van de ingebrachte goederen

Allereerst staat de burgerlijke maatschap een scheiding toe tussen controle (door de zaakvoerder) en de vermogenswaarde (aan alle vennoten volgens de regels in de statuten), waarbij de eigendomstitel van dit vermogen toekomt aan de gezamenlijke vennoten. Juridisch biedt dit meer waarborgen dan wanneer de titel gevestigd is bij de beheerder of bij de beneficiarissen van een vermogen. Het recht op inkomsten dan wel op controle is in dat laatste geval immers louter verbintenisrechtelijk van aard en niet tegenstelbaar aan de schuldeisers van de eigenaar. Voor de maatschap geldt daarentegen dat enkel de vennootschapsschuldeisers met uitsluiting van de persoonlijke schuldeisers van de zaakvoerder of de maten het vennootschapsvermogen kunnen uitwinnen. De scheiding tussen controle en vermogenswaarde wordt hierdoor zakenrechtelijk verankerd.

- De zaakvoerder kan enkel over het vennootschapsvermogen beschikken binnen de grenzen van de statuten

Over het vennootschapsvermogen kan enkel door de zaakvoerder(s) worden beschikt onder de statutaire voorwaarden. Dit komt omdat de maten als lastgeving aan de zaakvoerder bepaalde bevoegdheden geven met betrekking tot het beheer van het door hen ingebrachte vermogen. Een individuele vennoot kan niet in eigen naam beschikken over een goed ingebracht in de maatschapsgemeenschap of over een aandeel daarin. Deze onoverdraagbaarheid heeft in beginsel zakelijke werking. De verschillende goederen van het vermogen kunnen daardoor ook worden samengehouden.

- Aanwas tussen de overblijvende maten

Verder kan in de statuten worden voorzien dat bij het overlijden van een maat de maatschap wordt verdergezet tussen de overblijvende maten met aanwas van hun aandeel. In dit geval gebeurt de overdracht van het vermogen volledig door de werking van de maatschapsovereenkomst, zonder een formele handeling om niet door de erflater.

42. De burgerlijke maatschap als houder van aandelen

Indien in de burgerlijke maatschap aandelen in het kapitaal van een vennootschap worden ingebracht, geldt de maatschap als dusdanig (en niet de individuele vennoten) als aandeelhouder in de onderliggende vennootschap. Dit is het gevolg van haar karakter van algemeenheid van goederen. De maten zijn geen aandeelhouders in de onderliggende vennootschap, aangezien ze de ingebrachte aandelen per hypothese hebben ingeruild voor een onlichamelijk aandeel in de maatschapsgemeenschap.

Zowel vóór als na de ontbinding van de maatschap heeft een maat geen andere rechten dan deze die bepaald zijn door de maatschapsovereenkomst. Formeel gelden de gezamenlijke maten nog als titularis van de vennootschapsgoederen maar in de praktijk valt enkel hun economische deelgerechtigdheid in de maatschap in hun persoonlijk vermogen. De claim van de maten t.a.v. de individuele goederen in de maatschapsonverdeeldheid is hierdoor niet groter dan die van een vennoot in een rechtspersoon t.a.v. de goederen in het vermogen van die rechtspersoon. Op dit vlak kunnen we de vergelijking maken met een huwelijksgemeenschap, dat net zoals de maatschap een onverdeelde boedel zonder rechtspersoonlijkheid is. Vóór de invoering van de bijzondere regeling van art. 1405, 5° BW werd algemeen aanvaard dat voor aandelen die in de huwelijksgemeenschap vielen, enkel de huwelijksgemeenschap als de aandeelhouder gold. Ook bij het gemeenschappelijk beleggingsfonds, een variant op de maatschap, is er geen sprake van dat de deelgenoten als aandeelhouders gelden van de vennootschappen waarin het beleggingsfonds participeert. Bijgevolg geldt voor de toepassing van de (meeste) regels van het vennootschapsrecht de maatschap als aandeelhouder, en niet de gezamenlijke maten. Dit heeft onder meer volgende gevolgen:

- De inbreng in de maatschap is een overdracht, die gebeurlijk aan toepasselijke overdrachtsbeperkingen, publiciteitsvoorschriften en transparantieverplichtingen dient te voldoen.

- Eventuele hoedanigheidsvoorwaarden die voor vennoten worden gesteld, dienen in beginsel in hoofde van de maatschap zelf te zijn vervuld. Dit betekent niet dat de hoedanigheid van de individuele maten nooit een belang zal hebben. Eén en ander zal afhangen van de interpretatie van de betrokken hoedanigheidsvoorwaarden.

- Indien een individuele maat zijn deelbewijzen van de maatschap zelf niet kan overdragen, dan is dit geen beperking in de zin van art. 510 W.Venn. (indien de gecontroleerde vennootschap een NV betreft) en ontsnapt men aan de voorwaarden die dit artikel oplegt. Het recht van de individuele maat slaat immers niet op aandelen van de gecontroleerde NV, maar op zijn onlichamelijk recht in de maatschap zoals bepaald door de statuten van de maatschap. Ook indien de statuten de bevoegdheid van de zaakvoerder beperken t.a.v. de aangehouden aandelen, is dit in de regel geen beperking in de zin van art. 510 W.Venn., indien er een ander orgaan is (bv. vennotenvergadering met bepaalde meerderheid) dat wel kan beslissen tot de overdracht van de aandelen. Indien de statuten van de maatschap (of een andere overeenkomst) daarentegen voor de maatschap zelf het recht beperken om haar aandelen in de NV over te dragen, dan zal dit wel als een beperking in de zin van art. 510 W.Venn. worden beschouwd.

- De vennootschap waarvan alle aandelen worden aangehouden door één maatschap geldt als een eenhoofdige vennootschap.

43. De burgerlijke maatschap is geen stemovereenkomst

Eveneens omwille van het feit dat een maatschap een algemeenheid van goederen betreft, is de maatschap die aandelen aanhoudt niet onderworpen aan de strenge regels die van toepassing zijn op stemovereenkomsten. Een maatschap die de volle eigendom heeft over een stempakket aandelen is louter op grond daarvan niet onderworpen aan de strengere regels omtrent de stemovereenkomst. Het idee achter de reglementering van stemovereenkomsten is dat het stemrecht niet kan worden gescheiden van de hoedanigheid van vennoot. In de maatschap waarbij de aandelen in eigendom zijn ingebracht, geldt de maatschap als aandeelhouder, zodat aandeelhouderschap en stemrecht niet gescheiden zijn.

Verder vallen ook de verschillen op tussen stemovereenkomsten en maatschappen wat betreft hun duurtijd. Stemovereenkomsten dienen in de tijd beperkt te zijn. Bijgevolg worden er vragen gesteld bij de geldigheid van een stemovereenkomst voor langer dan vijftien of twintig jaar. Voor de maatschap daarentegen wordt een langere duur, zoals dertig jaar, wel gemeenzaam aanvaard. Bovendien kan een maatschap ook voor langere of zelfs onbepaalde duur worden aangegaan, zolang de maten in dat geval maar een redelijke exitmogelijkheid krijgen (bv. door het verstrijken van een redelijke termijn, door overdracht of door opzegging of uittreding). Bij een stemovereenkomst is een onbepaalde duur niet toegelaten, zelfs al is er een redelijke mogelijkheid voorzien om uit te treden. De exit-mogelijkheid in de maatschap hoeft bovendien niet noodzakelijk te betekenen dat de scheidende maat de eigendom verwerft van de aandelen die werden ingebracht in de maatschap. Zijn scheidingsaandeel kan tevens in geld zijn. Anders dan bij het einde van een stemovereenkomst waar elke contractant weer vrij kan stemmen, betekent het beëindigen van de maatschapsband door één maat daarom niet dat het stemrecht van de aandelen aan de regels van de maatschapsovereenkomst wordt onttrokken.

Het lijkt enigszins paradoxaal dat de maatschap niet aan alle voorwaarden van de stemovereenkomst is onderworpen net omdat ze verder gaat dan de stemovereenkomst. Onlogisch is dit nochtans niet. Bij de stemovereenkomst “bezwaart” de eigenaar de aandelen, net zoals bij een overdrachtsbeperking, een “pactum van onverdeeldheid” of een vervreemdingsverbod. Al deze figuren worden door het recht met argwaan behandeld, omdat de “last” die de eigenaar heeft toegestaan bij gewijzigde omstandigheden een economisch nuttig gebruik van de eigendom kan verhinderen. Dit bezwaar gaat niet op voor de maatschap, waar de aandelen toekomen aan een gecentraliseerde leiding met eigen bevoegdheden en doelstellingen. De maatschap bezwaart de eigendom niet, maar biedt een eigen bestuursstructuur om de eigendom economisch nuttig te exploiteren. Deze bestuursstructuur biedt garanties (functioneel karakter van de beslissingsmacht, mogelijkheid voor elke maat om zaakvoerders aansprakelijk te stellen, individuele exitopties, …), die de rudimentaire veiligheidsmaatregel van de beperkte tijd van de overeenkomst overbodig maken. De aandeelhouder die zijn aandelen in eigendom inbrengt in een maatschap verliest de hoedanigheid van aandeelhouder en verkrijgt die van maat in de maatschap. De regels van dwingend recht die de eigenaar beschermen, maken hierdoor plaats voor de regels van dwingend recht die de maat beschermen. Controle en economisch risico worden in de maatschap minder bruut doorgeknipt dan bij een typische stemovereenkomst. De holding (met of zonder rechtspersoonlijkheid) is een “stevig georganiseerde aandeelhoudersovereenkomst”.

c) Schenking van de deelbewijzen van een burgerlijke maatschap

44. De schenking van de deelbewijzen van de burgerlijke maatschap, brengt de onvoorwaardelijke, onmiddellijke en onherroepelijke eigendomsoverdracht naar het vermogen van de kinderen met zich mee. Essentieel is het immers om te benadrukken dat niet de maatschapsgoederen zelf behoren tot het persoonlijk vermogen van de maten-schenkers, maar enkel hun deelbewijzen, zijnde hun onlichamelijk aandeel in de maatschap. Het voorwerp van de schenking is dan ook dit onlichamelijk aandeel en niet de goederen die zich in de maatschapsgemeenschap bevinden zelf. De maatschapsgoederen zelf blijven als eenheid in het maatschapsvermogen. De deelbewijzen van de burgerlijke maatschap worden onvoorwaardelijk overgedragen en zullen definitief uit het vermogen van de schenkers zijn verdwenen.

45. Indien een deelbewijs van de maatschap wordt overgedragen is er sprake van een overgang onder algemene titel met betrekking tot de rechten en verplichtingen van de maatschap. De verkrijger van het deelbewijs vervangt de maat als mede-drager van de algemeenheid van goederen. Bijgevolg:

- doet de overdracht geen afbreuk aan het verhaalsrecht van de maatschapsschuldeisers op de boedelgoederen;

- is de “titel” waaronder de maat zijn aandeel in de boedelgoederen aanhoudt niet de titel waaronder hij zijn aandeel heeft verkregen maar de titel waaronder de maatschap voor zijn toetreding de goederen aanhield;

- doet de overdracht in beginsel geen afbreuk aan de vermogensrechtelijke verhoudingen van de maatschap;

- heeft de overdracht geen gevolg voor procedures die door of tegen de gezamenlijke maten onder de maatschapsnaam worden gevoerd.

d) De fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF

46. De fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF werd ingevoerd met het doel te vermijden dat de gunstigere tarieven voor schenkingen van roerende goederen ook zouden kunnen worden toegepast ten aanzien van schenkingen onder de opschortende voorwaarde of termijn van het overlijden van de schenker. De doelstelling is met andere woorden het belasten van voorwaardelijke schenkingen, waarvan de uitvoering van de schenking wordt uitgesteld tot aan het overlijden van de schenkers.

47. Dit blijkt onder meer uit de Memorie van Toelichting, die stelt: “Het verschil met de tarieven van de successierechten voor verervingen tussen dezelfde personen is enorm. Dit kan betrokkenen ertoe aanzetten om nog tijdens het leven, op een fiscaal voordelige manier, de roerende goederen aan de toekomstige erfgenamen of legatarissen over te dragen. Er blijkt echter een gemakkelijke manier te bestaan om enerzijds het voordeel van het verlaagde Vlaamse tarief voor de schenkingen te genieten, maar toch de overdracht van de goederen uit te stellen tot op het ogenblik van het overlijden. Een schenking van roerende goederen onder de opschortende voorwaarde van het overlijden, geeft immers bij registratie van de akte slechts aanleiding tot de heffing van het algemeen vast recht van 25 euro, overeenkomstig de principes van artikel 16 van het wetboek der registratie-, hypotheek en griffierechten. Slechts op het ogenblik van het overlijden zal het evenredige recht, met toerekening van het reeds geheven algemeen vast recht, opeisbaar worden. En dat was eigenlijk niet de bedoeling die de decreetgever zich met de invoering van de bijzonder verlaagde tarieven had vooropgesteld. Een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden, heeft burgerrechtelijk quasi dezelfde gevolgen als een legaat. Fiscaalrechtelijk worden ze echter sedert 1 januari 2004 aan een sterk verschillend tarief onderworpen. De Vlaamse Regering vindt het dan ook volkomen logisch dat een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker, fiscaalrechtelijk gelijk wordt gesteld met een legaat. Zo voorkomt men een ongelijke behandeling ten opzichte van die erflater die een legaat van roerende goederen vermaakt, dat, per definitie, slechts uitwerking krijgt op het ogenblik van zijn overlijden.”

48. Geenszins wordt de uitvoering van de schenking van de blote eigendom van de deelbewijzen van de burgerlijke maatschappen door V en M aan hun zonen uitgesteld tot aan hun overlijden. De schenking van de deelbewijzen van de burgerlijke maatschap, brengt de onvoorwaardelijke, onmiddellijke en onherroepelijke eigendomsoverdracht naar het vermogen van de kinderen met zich mee. Nogmaals benadrukken wij dat het voorwerp van de schenking de deelbewijzen zijn, zijnde het onlichamelijk aandeel in de rechten in de maatschap, en niet de aandelen in het kapitaal van de holdingvennootschappen die werden ingebracht in de maatschap. De deelbewijzen van de burgerlijke maatschap worden onvoorwaardelijk overgedragen en zullen definitief uit het vermogen van de schenkers zijn verdwenen.

49. Uit de voorafgaande beslissing nr. 16046 van 14 november 2016 blijkt dat uw Dienst van oordeel is dat de voorafgaande oprichting van een burgerlijke maatschap, waarna de deelbewijzen worden geschonken aan de kinderen, enkel tot doel heeft de volledige controle over het vermogen van de burgerlijke maatschap te behouden en dat hiermee wordt geprobeerd om de toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF te omzeilen aangezien de rechtsgevolgen van de voorgenomen verrichting identiek zijn aan deze van de schenking van roerende goederen onder de opschortende voorwaarde of termijn van het overlijden van de schenker.

50. Voorzover de rechtsgevolgen van de oprichting van een burgerlijke maatschap, gevolgd door de schenking van de deelbewijzen enigszins kunnen worden gelijkgesteld met de rechtsgevolgen van de schenking onder de opschortende voorwaarde of termijn van het overlijden van de schenker, is dit in casu geenszins het geval. Dit onder meer omwille van volgende redenen:

1° De inbreng van de aandelen in het kapitaal van de holdingvennootschappen, heeft tot gevolg dat de aandelen zelf uit het persoonlijk vermogen verdwijnen

51. Ingevolge de inbreng van de aandelen in het kapitaal van de holdingvennootschappen, verdwijnen deze aandelen uit het persoonlijk vermogen van M en V. In ruil hiervoor ontvangen zij deelbewijzen, die hun onlichamelijk aandeel in de rechten in de maatschap vertegenwoordigen.

52. Zoals bovenstaand reeds uiteengezet, is de maatschap die aandelen aanhoudt niet onderworpen aan de strenge regels die van toepassing zijn op stemovereenkomsten, omwille van het feit dat een maatschap een algemeenheid van goederen betreft. Het idee achter de reglementering van stemovereenkomsten is namelijk dat het stemrecht niet kan worden gescheiden van de hoedanigheid van vennoot. In de maatschap waarbij de aandelen in eigendom zijn ingebracht, geldt de maatschap als aandeelhouder, zodat aandeelhouderschap en stemrecht niet gescheiden zijn. Het is dus geenszins zo dat de schenking van de deelbewijzen vergelijkbaar is met de schenking van de aandelen van de holdingvennootschappen waaraan telkens een aandeelhoudersovereenkomst is gekoppeld.

53. Wel is het natuurlijk zo dat de regels omtrent de besluitvorming in de maatschap zelf toelaten dat de controle sterk wordt gescheiden van de economische deelgerechtigdheid in het maatschapsvermogen. Het resultaat is daarom net als bij een stemovereenkomst dat het financiële belang in de onderliggende aandelen losgekoppeld wordt van de beslissingsmacht hierover. Is er hierdoor sprake van een vorm van fiscaal misbruik die de geldigheid van de maatschap in het gedrang zou kunnen brengen? Neen. De maatschap en de stemovereenkomst zijn misschien vergelijkbaar wat betreft de economische aanspraken van respectievelijk de maten en de aandeelhouders t.a.v. de onderliggende aandelen, op het vlak van het stemrecht en de andere (patrimoniale en lidmaatschaps)rechten heeft de maatschap verderstrekkende gevolgen dan de aandeelhoudersovereenkomst. Door de inbreng van de aandelen in een burgerlijke maatschap, verdwijnen de aandelen zelf immers uit het persoonlijk vermogen.

2° Het college van zaakvoerders mag enkel beslissen in het belang van de burgerlijke maatschap en binnen de grenzen opgelegd door de statuten

54. Verder is het belangrijk om te benadrukken dat het mandaat van zaakvoerder dient te worden uitgeoefend binnen de grenzen opgelegd door de statuten. Aangezien V en M en de kinderen samen de burgerlijke maatschappen zullen oprichten, stemt iedereen voorafgaandelijk in met de inhoud van de statuten.

55. Tevens worden de beslissingen door de zaakvoerders in het belang van de burgerlijke maatschap genomen, en niet in het persoonlijk belang van één van de zaakvoerders zelf. De zaakvoerders zijn rekenschap verschuldigd aan de algemene vergadering, en alle vennoten hebben recht op informatie.

3° Het behoud van beheer en/of beschikking in hoedanigheid van zaakvoerder druist niet in tegen het principe van onherroepelijkheid van de schenking

56. Artikel 946 B.W. bepaalt: “Ingeval de schenker zich de vrijheid heeft voorbehouden te beschikken over een zaak die in de schenking begrepen is, of over een bepaalde geldsom uit de geschonken goederen, en hij overlijdt zonder daarover te hebben beschikt, behoort die zaak of die geldsom toe aan de erfgenamen van de schenker, niettegenstaande alle daarmee strijdige bepalingen.”

57. De schenker kan zich met andere woorden niet het recht voorbehouden om nog over de geschonken goederen te beschikken. De doelstelling van dit wetsartikel is te vermijden dat de schenker door zich het recht voor te behouden om over de geschonken goederen te blijven beschikken, onrechtstreeks kan terugkomen op de schenking of de schenking kan uithollen. Het voorbehoud nog over de goederen te kunnen beschikken is dus een potestatieve ontbindende voorwaarde, die afbreuk doet aan het principe van de onherroepelijkheid van schenkingen.

58. Dr. Renate Barbaix behandelt in “Het contractuele statuut van de schenking” de problematiek van verenigbaarheid met artikel 946 B.W. bij de beoordeling van de geldigheid van de schenking met een voorbehoud van bewind door de schenker, bijvoorbeeld door de begiftigde te verplichten de geschonken goederen in te brengen in een private stichting die mede door de schenker wordt geleid. Dit onderzoek is in casu interessant omwille van het feit dat de figuur van de schenking met voorbehoud van bewind kan worden vergeleken met de schenking van deelbewijzen. De bewindvoerder kan alle noodzakelijke rechtshandelingen stellen in het kader van de uitvoering van zijn opdracht, zijnde het behoud, de niet-speculatieve vermeerdering en de redelijke vruchtdraging van het onder bewind gestelde vermogen. De zaakvoerder van de burgerlijke maatschap is eveneens een lasthebber die wordt gemandateerd met de in de statuten bepaalde daden van beheer en/of beschikking.

59. Er wordt geconcludeerd dat aan de geldigheid van een beheers- of bewindsvolmacht in het licht van de onherroepelijkheid van de schenking niet kan worden getwijfeld. Een door de wet georganiseerde vorm van bewind is namelijk het ouderlijk gezag. Het ouderlijk gezag verleent de ouder de bevoegdheid om goederen te beheren en er zo nodig over te beschikken. Het ouderlijk gezag is niet onverenigbaar met het principe van onherroepelijkheid van de schenking, aangezien er geen discussie over kan bestaan dat de schenking onmiddellijk tot stand is gekomen. Zij is gesloten op het ogenblik van de wederzijdse toestemming, en niet bij de meerderjarigheid. Eveneens op dat moment bestaat de animus donandi. De mogelijkheid om daden van beheer en/of beschikking te stellen in het kader van het ouderlijk gezag, is niet in strijd met het verbod opgenomen in artikel 946 B.W. De ouder treedt namelijk op als wettige vertegenwoordiger van het kind, en dient aan het kind rekening en verantwoording af te leggen. Deze redenering wordt naar analogie doorgetrokken bij de beoordeling van de geldigheid van de schenking met voorbehoud van een (uitgebreide) beheersvolmacht en de contractuele bewindsopdracht. Het feit dat het voorbehoud van beheer of bewind hier niet ontstaat krachtens de wet, maar krachtens een contractueel beding doet daar geen afbreuk aan.

60. Volgens aanvrager kan deze redenering tevens naar analogie worden toegepast op de schenking van de deelbewijzen van een burgerlijke maatschap, waarbij de schenker aangeduid wordt als zaakvoerder van de maatschap. De zaakvoerder, die de bevoegdheid heeft om daden van beheer en/of beschikking te stellen over de activa in de maatschap (niet over de deelbewijzen van de maatschap), treedt namelijk eveneens op als lasthebber en dus in naam en voor rekening van de burgerlijke maatschap. Wanneer een zaakvoerder van een maatschap dus een actief van de maatschap verkoopt, komt deze verkoopprijs niet toe aan de zaakvoerder, maar aan de maatschap.

61. Verder wordt de vraag behandeld of er grenzen bestaan aan deze principiële geldigheid van een beheers- of bewindsvolmacht in het kader van de onherroepelijkheid van de schenking. Deze vraag wordt positief beantwoord. De lasthebber, onafhankelijk van hoe uitgebreid zijn mandaat is, is beheerder van andermans vermogen en moet daarbij aan de algemene beginselen van toepassing op het beheer van andermans vermogen voldoen. Artikel 1993 B.W. bepaalt hieromtrent enerzijds dat de lasthebber gehouden is om rekenschap te geven van de uitvoering van zijn opdracht en om verantwoording te doen van al hetgeen hij heeft ontvangen. Anderzijds legt artikel 1993 B.W. een teruggaveplicht op van hetgeen hij naar aanleiding van zijn mandaat heeft ontvangen. Indien aan deze voorwaarde is voldaan, komt de onherroepelijkheid van de schenking niet in het gedrang, onafhankelijk van het feit of de beheersvolmacht herroepelijk of onherroepelijk wordt voorbehouden.

62. Ook de zaakvoerder van een burgerlijke maatschap handelt enkel als lasthebber van de maten en is dus rekenschap verschuldigd aan de maten voor zijn beheer van het vermogen van de maatschap.

63. We kunnen dan ook concluderen dat het voorbehoud van beheer en/of beschikking door de schenker, niet indruist tegen het principe van de onherroepelijkheid van de schenking, indien de schenker dit recht uitoefent in een andere hoedanigheid dan die van eigenaar, en dit ongeacht of het voorbehoud voortkomt uit een wettelijke bepaling dan wel contractueel werd gevestigd.

64. Naar analogie besluiten wij dat het feit dat V en M de mogelijkheid hebben om bepaalde daden van beheer en daden van beschikking te stellen, niet met zich meebrengt dat het beginsel van onherroepelijkheid van schenkingen wordt geschonden. Deze daden van beheer en beschikking, kunnen zij namelijk enkel stellen in hun hoedanigheid van zaakvoerder zetelend in het college van zaakvoerders.

4° Oprichting van de burgerlijke maatschappen door de ouders samen met hun kinderen

65. Verder mag niet uit het oog worden verloren dat de kinderen in casu samen met V en M de burgerlijke maatschappen zullen oprichten. Zij zullen dus voorafgaandelijk aan de oprichting van de maatschappen, de statuten van de burgerlijke maatschappen goedkeuren.

66. Er moet worden besloten dat de door V en M voorgenomen schenking een onvoorwaardelijke, onmiddellijke en onherroepelijke eigendomsoverdracht naar het vermogens van de zonen bewerkstelligt. Dit in tegenstelling tot de schenking gekoppeld aan een opschortende voorwaarde, die tot gevolg heeft dat de overdracht van de eigendom van de geschonken goederen wordt opgeschort tot de verwezenlijking van de voorwaarde, hier het overlijden van de schenker. Geenszins vallen de rechtsgevolgen van de voorgenomen verrichtingen te vergelijken met die van de schenking onder de opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker.

67. Bijgevolg frustreert de door partijen voorgenomen verrichting de doelstelling van artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF niet, waardoor er geen sprake kan zijn van fiscaal misbruik. Wij verzoeken u dit te bevestigen.

4) Indien - per hypothese - de voorgenomen verrichtingen wel de doelstelling van artikel 2.7.1.0.7. VCF, artikel 2.7.1.0.9 VCF of artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF zouden frustreren - quod non -, zijn er dan dan niet-fiscale motieven?

68. De aanvrager stelt dat er niet-fiscale motieven aanwezig zijn, indien de Vlaamse Belastingdienst toch van oordeel zou zijn dat er sprake is van fiscaal misbruik en de voorgenomen verrichtingen de doelstelling van artikel 2.7.1.0.7. VCF, artikel 2.7.1.0.9 VCF of artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF frustreren.

69. V en M wensen een onherroepelijke schenking te doen aan hun kinderen, waarbij de gelijke behandeling van de kinderen wordt gewaarborgd en de continuïteit van het familievermogen verzekerd is. Verder wensen zij een zekere inkomstenstroom te behouden.

70. De oprichting van twee burgerlijke maatschappen, waarbij in elke maatschap 50% van de aandelen van beide vennootschappen wordt ingebracht, gevolgd door de schenking van de deelbewijzen van beide burgerlijke maatschappen aan beide kinderen, vermijdt dat de kinderen op termijn ongewenst ongelijk zouden worden behandeld. Zoals bovenstaand reeds uiteengezet hebben beide vennootschappen op heden reeds een andere waarde, en hebben de vennootschappen andere toekomstige investeringen en beleggingen voor ogen. Indien de aandelen van de NV aan de ene zoon en de aandelen van de BVBA aan de andere zoon zouden worden geschonken, bestaat het risico dat er reeds voor het overlijden van vader en moeder ongelijkheid ontstaat tussen de kinderen ten gevolge de verschillende waarden en mogelijke waardeschommelingen van de vennootschappen.

71. De burgerlijke maatschap is een vennootschap die toelaat om in familiaal verband het vermogen te beheren, met het oog op de instandhouding van het familiaal vermogen. Dit is één van de essentiële elementen van de burgerlijke maatschap. De structuur van de burgerlijke maatschap leent zich ertoe om de kinderen op termijn steeds meer en meer zeggenschap toe te kennen, zodat de kinderen stapsgewijs worden voorbereid op het aandeelhouderschap. De statuten kunnen zo worden opgemaakt dat de kinderen en de ouders in eerste instantie samen het vermogen zullen blijven beheren, hetgeen tevens de familiale banden ten goede komt. Totdat de kinderen matuur genoeg zijn om geheel zelfstandig het aandeelhouderschap waar te nemen, kan het bestuur van het vermogen aldus centraal gehouden blijven. Op deze manier trachten de ouders de continuïteit en stabiliteit van het familievermogen te verzekeren.

72. Verder wensen M en V zoals overigens zeer gebruikelijk is in het kader van een successieplanning, een zekere inkomstenstroom te behouden. Om deze reden schenken zij de deelbewijzen aan de kinderen in blote eigendom, met voorbehoud van vruchtgebruik.

73. Aanvrager verzoekt te bevestigen dat er niet-fiscale motieven aanwezig zijn, waardoor in casu de algemene antimisbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 VCF niet toegepast kan worden.

74. Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

75. Artikel 2.7.1.0.7 VCF luidt als volgt:

“De roerende en onroerende goederen die wat betreft het vruchtgebruik door de erflater en wat betreft de blote eigendom door een derde onder bezwarende titel zijn verkregen, worden, voor de heffing van de erfbelasting, geacht in volle eigendom in zijn nalatenschap aanwezig te zijn en als legaat door die derde te zijn verkregen. Hetzelfde geldt voor effecten aan toonder of op naam en voor geldbeleggingen die voor het vruchtgebruik ingeschreven zijn op naam van de erflater en voor de blote eigendom op naam van een derde.

Het eerste lid is niet van toepassing :
1° als wordt bewezen dat de verkrijging geen bedekte bevoordeling van de derde is;
2° als de erflater langer heeft geleefd dan de derde of als de derde niet behoort tot de personen, vermeld in artikel 2.7.3.4.4, eerste, tweede en derde lid.”

76. Een burgerlijke maatschap heeft geen rechtspersoonlijkheid en is fiscaal transparant. Wanneer er een overdracht van deelgerechtigdheden in een burgerlijke maatschap is, is er sprake van een overdracht van de achterliggende goederen die tot de maatschap behoren. De Vlaamse Belastingdienst beoordeelt de overdracht van deelgerechtigdheden in een burgerlijke maatschap in het kader van de registratie- en erfbelasting als een overdracht van de respectievelijke goederen die in de maatschap werden ingebracht waarbij de aard van die goederen de belastbaarheid bepaalt.

77. Er kan slechts toepassing zijn van artikel 2.7.1.0.7 VCF als de achterliggende activa van de burgerlijke maatschap effecten of geldbeleggingen zijn.

78. Het moet bovendien gaan om effecten en geldbeleggingen die gesplitst zijn ingeschreven, voor het vruchtgebruik op naam van de erflater en voor de blote eigendom op naam van een derde.

79. Indien de zakenrechtelijke situatie uit een schenking is ontstaan, moet er bewezen worden dat deze schenking onderworpen werd aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenking onder levenden opdat artikel 2.7.1.0.7 VCF niet van toepassing zou zijn.

80. Artikel 2.7.1.0.9 VCF luidt als volgt:

“ Als de roerende of onroerende goederen door de erflater onder bezwarende titel zijn verkocht of afgestaan, worden ze voor de heffing van de erfbelasting geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap en als legaat te zijn verkregen door de verkrijger of door de overnemer als de erflater zich volgens de overeenkomst ofwel een vruchtgebruik heeft voorbehouden op de afgestane goederen of op andere goederen, ofwel de afstand van om het even welk ander levenslange recht in zijn voordeel heeft bedongen.

Het eerste lid is niet van toepassing als :

1° wordt bewezen dat de verkoop of de afstand geen bedekte bevoordeling is van de verkrijger of van de overnemer;

2° de erflater langer heeft geleefd dan de verkrijger of de overnemer, of als de verkrijger of de overnemer niet behoort tot de personen, vermeld in artikel 2.7.3.4.4, eerste, tweede en derde lid.”

81. Dit artikel is hier niet aan de orde, aangezien aanvrager stelt dat de voorgenomen verrichting om een schenking (van blote eigendom) gaat en er aan de begiftigden geen lasten werden opgelegd die de verrichting zouden kunnen laten kwalificeren als een overdracht onder bezwarende titel.

82. Artikel 2.7.1.0.3, 3° VCF luidt als volgt:

“Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd :

…
3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.”

83. Aangezien de schenkers zich niet exclusief de beschikkingsbevoegdheid voorbehouden over de geschonken goederen, is artikel 2.7.1.0.3,3° VCF niet van toepassing, noch rechtstreeks, noch op basis van artikel 3.17.0.0.2 VCF.

84. Deze beslissing heeft alleen betrekking op erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.

Met betrekking tot dit dossier werd nog een andere beslissing afgeleverd, zie VB 18046.