1. Onderhavige aanvraag tot voorafgaande beslissing strekt er toe te vernemen dat:

1.1. er voldaan is aan de voorwaarde van een gelijkwaardige inleg, indien beide effectenrekeningen met hun voormelde stand integraal als voorwerp van het kanscontract worden genomen, zodat er na registratie van de overeenkomst:

- bij voormelde registratie van de overeenkomst geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.8.1.0.1 VCF of artikel 2.8.4.1.1 VCF, waardoor er geen schenkbelasting verschuldigd zal zijn?

- bij overlijden van een van de aanvragers geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.7.1.0.2 VCF, artikel 2.7.1.0.3 VCF of artikel 2.7.1.0.5 VCF, waardoor er geen erfbelasting verschuldigd zal zijn?

1.2. er voldaan is aan de voorwaarde van een gelijkwaardige inleg, indien de effectenrekening met nummer 676-5130801-49 wordt verminderd tot een bedrag van € 314.264,00 – dit door overschrijving van het verschil in meer naar een afzonderlijke rekening – en vervolgens aldus het voorwerp uitmaakt van het voormelde kanscontract, zodat er na registratie van de overeenkomst:

- bij voormelde registratie van de overeenkomst geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.8.1.0.1 VCF of artikel 2.8.4.1.1 VCF, waardoor er geen schenkbelasting verschuldigd zal zijn?

- bij overlijden van een van de aanvragers geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.7.1.0.2 VCF, artikel 2.7.1.0.3 VCF of artikel 2.7.1.0.5 VCF, waardoor er geen erfbelasting verschuldigd zal zijn?

1.3. er voldaan is aan alle andere voorwaarden voor een kanscontract met de voormelde fiscaal neutrale gevolgen, zodat er na registratie van de overeenkomst:

- bij voormelde registratie van de overeenkomst geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.8.1.0.1 VCF of artikel 2.8.4.1.1 VCF, waardoor er geen schenkbelasting verschuldigd zal zijn?

- bij overlijden van een van de aanvragers geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.7.1.0.2 VCF, artikel 2.7.1.0.3 VCF of artikel 2.7.1.0.5 VCF, waardoor er geen erfbelasting verschuldigd zal zijn?

1.4. de voorgestelde clausule van zaakvervanging geen afbreuk doet aan het voorgaande, zodat er na registratie van de overeenkomst:

- bij voormelde registratie van de overeenkomst geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.8.1.0.1 VCF of artikel 2.8.4.1.1 VCF, waardoor er geen schenkbelasting verschuldigd zal zijn?

- bij overlijden van een van de aanvragers geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.7.1.0.2 VCF, artikel 2.7.1.0.3 VCF of artikel 2.7.1.0.5 VCF, waardoor er geen erfbelasting verschuldigd zal zijn?

1.5. het voorgestelde vervreemdingsverbod geen afbreuk doet aan het voorgaande, zodat er na registratie van de overeenkomst:

- bij voormelde registratie van de overeenkomst geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.8.1.0.1 VCF of artikel 2.8.4.1.1 VCF, waardoor er geen schenkbelasting verschuldigd zal zijn?

- bij overlijden van een van de aanvragers geen toepassing dient te worden gemaakt van artikel 2.7.1.0.2 VCF, artikel 2.7.1.0.3 VCF of artikel 2.7.1.0.5 VCF, waardoor er geen erfbelasting verschuldigd zal zijn?

1.6. de voorgestelde overeenkomst geen fiscaal misbruik in de zin van enige anti-misbruikbepaling van de Vlaamse Codex Fiscaliteit uitmaakt, in het bijzonder artikel 3.17.0.0.2 VCF, al dan niet in combinatie met een van de andere voormelde bepalingen, aangezien er duidelijk sprake is van zwaarwichtige niet-fiscale motieven?

II.A. Identiteit van de aanvrager en de partijen

2. De aanvraag wordt ingediend door notaris […] te […], namens twee tweelingzussen, met name:

2.1. Mevrouw X, ongehuwd, geboren te […] op xx.xx.1933, ingeschreven in het nationaal register onder nummer […], en

2.2. Mevrouw Y, ongehuwd, geboren te […] op xx.xx.1933, ingeschreven in het nationaal register onder nummer […].

Beide zussen zijn samenwonend te […].

Zij hebben een verklaring van wettelijke samenwoning afgelegd te […] op xx.xx.2008.

II. B. Beschrijving van de voorgenomen verrichting(en)

3. Iedere zus, vermeld onder punt 2 is titularis van een vergelijkbare effectenportefeuille bij […]. Het betreft met name:

- Effectenrekening nummer […], ten bedrage van € 314.264,00 toebehorend voor de geheelheid in volle eigendom aan mevrouw Y;

- Effectenrekening nummer […], ten bedrage van € 402.022,00, toebehorend voor de geheelheid in volle eigendom aan mevrouw X.

Beide voormelde zussen wensen een overeenkomst te sluiten met betrekking tot de effectenportefeuilles, zodat de portefeuille van de eerststervende zus toekomt aan de langstlevende zus. Gelet op het feit dat de overeenkomst gesloten wordt onder voorwaarde van overlijden is een kanscontract de aangewezen formule.

Beide effectenrekening vertonen een mathematisch verschil. Partijen stellen mij echter de vraag of het ook mogelijk is om deze oorspronkelijke effectenrekeningen in het kanscontract te betrekken, aangezien zij beiden er steeds van zijn uitgegaan dat de effectenrekeningen gelijkwaardig waren, ook al hebben zij niet exact dezelfde stand. Het huidige verschil is, zo verklaren partijen, louter te danken aan beursfluctuaties doorheen de tijd en het is goed mogelijk dat beide effectenrekeningen in de nabije toekomst opnieuw naar elkaar toegroeien en daardoor ook mathematisch gelijke stand vertonen. Om deze reden stelt de aanvrager de vraag onder punt 1.1.

Indien er geen sprake zou zijn van een gelijkwaardige inleg in voormelde hypothese, zou de aanvrager aan de partijen voorstellen om de inleg vanuit de effectenrekening met nummer […] te beperken tot een bedrag van € 314.264,00. Dit zou kunnen gebeuren door het verschil in meer van laatstgenoemde rekening, zijnde € 87.758,00 op een afzonderlijke effectenrekening te boeken en deze nieuwe rekening niet mee te nemen als voorwerp van het voormelde kanscontract. Gelet op deze mogelijkheid stelt de aanvragen de vraag onder punt 1.2.

4. De zussen, vermeld onder punt 2, wensen ook dat alles wat er in de plaats van de oorspronkelijke effectenportefeuilles zou komen tevens deel uitmaakt van het kanscontract. Daarom wordt een clausule van zaakvervanging voorgesteld.

5. Om elkaar maximaal te beschermen wensen de zussen, vermeld onder punt 2, ten slotte ook dat de effectenportefeuilles zoveel mogelijk bewaard blijven, in de mate van het mogelijke. Er wordt daarom voorzien in een vervreemdingsverbod met betrekking tot beide effectenportefeuilles als voorwerp van de voorgestelde overeenkomst. Uiteraard kan er dan wel beschikt worden over de samenstellende bestanddelen van de effectenportefeuille, voor zover dat kadert binnen een goed beheer en voor zover hetgeen er in de plaats komt opnieuw deel gaat uitmaken van de portefeuille.

6. Volgens de aanvrager voldoet de voorgestelde overeenkomst aan de voorwaarden die worden gesteld in het standpunt 17044 dd. 11 oktober 2021, waarbij deze voorwaarden op gelijke wijze gelden voor bedingen van aanwas als voor kanscontracten, zoals in casu voorgesteld. In dit standpunt wordt gezegd:

“Een beding van aanwas van niet-onverdeelde goederen bestaat theoretisch gezien niet. Dit is een contradictio in terminis. Wanneer het evenvel eveneens om een kanscontract (ten bezwarende en ten bijzondere titel) gaat kan dezelfde fiscale regeling gevolg worden als bij een beding van aanwas. Ook in dit geval dienen zowel de levensverwachting als de inleg gelijk(w)aardig te zijn.”

Ten eerste is de voorgestelde overeenkomst onder bezwarende titel. Er is namelijk sprake van een kanscontract in de strikte burgerrechtelijke zin van het woord, aangezien er voldaan is aan de twee volgende vereisten: gelijkaardige levensverwachting en gelijkwaardige inleg.

- Gelijkaardige levensverwachting: de partijen zijn tweelingzussen en verkeren beiden in een gelijkaardige normale gezondheid. Bijgevolg is hun levensverwachting op heden gelijkaardig, om niet te zeggen identiek.

- Gelijkwaardige inleg: de beide effectenportefeuilles zijn van een gelijke grootorde, dus er is sprake van een gelijkwaardige inleg, ook al zijn zij niet mathematisch gelijk. Het is immers eigen aan de aard van een effectenportefeuille dat haar stand fluctueert. Minstens is er sprake van een gelijkwaardige inleg, indien de effectenrekening met nummer […] wordt verminderd tot een bedrag van € 314.264,00 – dit door overschrijving van het verschil in meer naar een afzonderlijke rekening – en vervolgens aldus het voorwerp uitmaakt van het voormelde kanscontract.

Ten tweede is de voorgestelde overeenkomst onder bijzondere titel, aangezien de overeenkomst betrekking heeft op twee feitelijke algemeenheden en niet op alle goederen die een partij bij zijn overlijden zal nalaten, noch op al zijn onroerende goederen, noch op al zijn roerende goederen, noch op een evenredig deel daarvan bij zijn overlijden.

Gelet op de vervulling van twee voormelde voorwaarden is er geen sprake van een verboden erfovereenkomst in de zin van artikel 4.242 BW. Als er al sprake zou zij van een erfovereenkomst, dan is deze minstens toegelaten in de zin van artikel 4.243 BW. Bovendien is op deze manier ook voldaan aan de voorwaarden, zoals beschreven in standpunt 17044 dd. 11 oktober 2021.

7. In het kanscontract zou ook worden voorzien in conventionele zaakvervanging, zodat alles wat er in de plaats komt van de oorspronkelijke effectenrekeningen tevens deel uitmaakt van het kanscontract. Het betreft een loutere toepassing van het algemeen principe van artikel 3.10 BW.

Om elkaar maximaal te beschermen wensen de zussen ten slotte te voorzien in een vervreemdingsverbod met betrekking tot beide effectenportefeuilles als voorwerp van de voorgestelde overeenkomst. Dergelijk vervreemdingsverbod is geoorloofd in de zin van artikel 3.53 BW, aangezien het in de tijd beperkt zou zijn en tevens een rechtmatig belang dient.

8. Partijen wensen deze overeenkomst te sluiten met de volgende niet-fiscale motieven:

- De zorg voor en verzekering van de huidige levenskwaliteit en levensstandaard die beide zussen op heden samen genieten, waarbij zij één huishouding voeren en elkaars levensstandaard op het door hen gewenste niveau houden. Beide zussen wensen dat zij deze levensstandaard en levenskwaliteit ook na overlijden van een van hen kunnen behouden;

- Het goede en centrale beheer van het familievermogen in overeenstemming met de wensen van hun ouders, zoals deze tientallen jaren geleden reeds werden geformuleerd. Beide zussen willen de wensen van hun ouders blijvend respecteren:

- De verzekering van de goede familiale banden onderling én ten aanzien van hun ruimere familie. Beide zussen beschouwen zichzelf en worden door de andere familieleden beschouwd als de kern van de ruimere familie en als de ware matres familias;

- De onherroepelijke aard van de overeenkomst, zodat een van hen niet onder invloed van derden de gecreëerde bescherming ongedaan kan maken. Dit zou wel kunnen bij een testament en de zussen wensen dit ten allen tijde te voorkomen. Gelet op de hoge leeftijd van beide zussen achten zij deze hypothese niet geheel onmogelijk en zij wensen elkaar daartegen te beschermen;

- De flexibiliteit van de voorgestelde overeenkomst, die immers steeds in onderlinge overeenstemming tussen beide zussen kan worden gewijzigd. Beide zussen zijn er zich namelijk van bewust dat er zich in de toekomst gebeurtenissen kunnen voordoen die een wijziging aan de voorgestelde overeenkomst noodzaken, bijvoorbeeld indien een van hen zorgbehoevend zou worden en daartoe de nodige financiële middelen zou nodig hebben. In voorkomend geval kunnen zussen de op dat moment noodzakelijke regeling treffen, zonder dat daar iets aan in de weg staat.

Partijen wensen de overeenkomst te sluiten met de voormelde niet-fiscale motieven, waardoor er volgens de aanvrager geen sprake is van enig fiscaal misbruik in de zin van de anti-misbruikbepalingen van de Vlaamse Codex Fiscaliteit. Er is weliswaar een fiscaal voordeel verbonden aan voormeld kanscontract, doch de niet-fiscale motieven halen duidelijk de bovenhand.

Bijgevolg zal de overgang van de effectenportefeuille van de eerststervende zus bij haar overlijden in hoofde van de langstlevende zus m.i. niet onderworpen zijn aan schenkbelasting of aan erfbelasting. De overgang gebeurt met andere woorden op een fiscaal neutrale manier.

Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing:

9. Onder voorafgaande beslissing wordt verstaan de juridische handeling waarbij de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie overeenkomstig de bepalingen die van kracht zijn, vaststelt hoe de bepaling van de VCF wordt toegepast op een bijzondere situatie of verrichting, die op fiscaal vlak nog geen uitwerking heeft gehad.

De Vlaamse Belastingdienst doet bijgevolg geen uitspraak over de rechtsgeldigheid van overeenkomsten op burgerlijk vlak.

10. Volgende artikelen uit de VCF worden onderzocht:

- Artikel 2.8.1.0.1 VCF dat luidt als volgt:

“Overeenkomstig artikel 1, artikel 19 en artikel 31 van het federale Wetboek van Registratie-, Hypotheek- en Griffierechten wordt de schenkbelasting gevestigd naar aanleiding van de registratie of de verplichting tot registratie van akten of geschriften die tot bewijs strekken van een schenking onder de levenden.”;

- Artikel 2.8.4.1.1, §2, VCF dat luidt als volgt:

“Het tarief van de schenkbelasting voor de schenkingen van roerende goederen bedraagt :

1° 3% voor een verkrijging in de rechte lijn en tussen partners;

2° 7% voor een verkrijging door alle andere personen.

Dat tarief is niet van toepassing op de schenkingen onder de levenden van roerende goederen die met legaten worden gelijkgesteld met toepassing van artikel 2.7.1.0.3, 3°.”;

- Artikel 2.7.1.0.3, 3°, VCF dat luidt als volgt:

“Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd :

…

3° alle schenkingen van roerende goederen die de erflater heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde of termijn die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker.

Het eerste lid, 3°, is niet van toepassing bij de realisatie van een beding van terugval die de erflater heeft bedongen in het voordeel van een derde voor een vruchtgebruik dat de erflater zich heeft voorbehouden.”;

- Artikel 2.7.1.0.5 VCF dat luidt als volgt:

“§ 1. De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen.

§ 2. De termijn van drie jaar, vermeld in paragraaf 1, wordt evenwel op zeven jaar gebracht als het gaat om aandelen en activa als vermeld in artikel 2.8.6.0.3.

De termijn van zeven jaar, vermeld in het eerste lid, wordt teruggebracht tot drie jaar als de kosteloze beschikking dagtekent van voor 1 januari 2012.”;

- Artikel 3.17.0.0.2 VCF dat luidt als volgt:

“Aan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie kan niet worden tegengeworpen, de rechtshandeling noch het geheel van rechtshandelingen dat een zelfde verrichting tot stand brengt, wanneer die entiteit door vermoedens of door andere bewijsmiddelen, vermeld in artikel 3.17.0.0.1, en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen één van de volgende verrichtingen tot stand brengt :
1° hetzij een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst;
2° hetzij een verrichting waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel, voorzien door een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten, en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en die in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft.

Het komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van deze codex onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.”

11. De zussen verklaren dat zij met betrekking tot de vermogensbestanddelen vermeld onder punt 3 een kanscontract wensen af te sluiten.

12. Er wordt vanuit fiscaal oogpunt aanvaard dat de betrokken goederen in een kanscontract niet zijn onderworpen aan de erfbelasting of schenkbelasting (maar bij onroerende goederen wel aan het verkooprecht) mits het contract, beperkt is via een beschikking onder bijzondere titel, en ten bezwarende titel is.

Voor de onroerende goederen is bovendien vereist dat het beding van aanwas opgenomen is in een authentieke akte.

13. Het contract is onder bijzondere titel, wanneer de overeenkomst niet de algemeenheid van de goederen betreft die de partij bij zijn overlijden zal nalaten, en evenmin een evenredig deel van de goederen die de partij zal nalaten, noch al zijn onroerende goederen, al zijn roerende goederen, of een evenredig deel van al zijn onroerende goederen of van al zijn roerende goederen bij zijn overlijden.

14. Het contract is in casu onder bijzondere titel aangezien het contract betrekking heeft op de vermogensbestanddelen die specifiek in de overeenkomst worden omschreven, m.n. de onder punt 3 opgenomen effectenportefeuilles. De effectenportefeuilles worden beschouwd als een feitelijke universaliteit. Bijgevolg aanvaardt Vlabel dat de overeenkomst betrekking heeft op de effectenportefeuilles in hun geheel, zonder dat hiermee afbreuk wordt gedaan aan de vereiste dat de overeenkomst onder bijzondere titel moeten zijn.

15. De Vlaamse Belastingdienst aanvaardt dat de zakelijke subrogatie speelt als die conventioneel is voorzien of die plaatsheeft uit kracht van de wet, overeenkomstig artikel 3.10 BW.

Wat de effectenportefeuilles betreft heeft de aanvaarding van de kwalificatie als feitelijke universaliteit tot gevolg dat er van rechtswege zaakvervanging optreedt. De contracten zullen dus uitwerking krijgen op de effectenportefeuilles zoals deze zijn samengesteld op het ogenblik van het overlijden van één van de zussen ongeacht de gewijzigde samenstelling hiervan ingevolge transacties van wederbeleggingen.

Behalve in het geval van zaakvervanging is het beding van aanwas niet geldig voor de goederen verkregen na het contract. Het beding van aanwas dat ook zou gelden voor goederen verkregen na het contract is immers niet ten bijzondere titel.

16. Het contract wordt aanzien als een kanscontract ten bezwarende titel wanneer de kansen evenwichtig zijn. Er wordt niet vereist dat de kansen gelijk zijn. Er dient wel sprake te zijn van een gelijkaardige levensverwachting van de betrokken partijen en er dient een gelijkwaardige inleg te zijn.

17. Een gelijkaardige levensverwachting kan niet enkel worden beoordeeld op basis van sterftetabellen maar kan ook worden beïnvloed door specifieke factoren zoals de gezondheidstoestand van de partijen, bepaalde activiteiten die ze uitvoeren, een overlijden dat kort volgt op het sluiten van het contract etc...

18. De gelijkaardigheid van de levensverwachting dient aanwezig te zijn bij het afsluiten van het contract. Het is evenwel mogelijk dat pas bij de realisatie van het contract blijkt dat bij het afsluiten van het contract niet aan deze voorwaarde was voldaan.

19. Uit de gegevens vermeld in de aanvraag blijkt dat er in casu sprake is van een gelijkaardige levensverwachting. De zussen hebben een gelijkaardige leeftijd (89 jaar en 89 jaar) en zij verklaren beiden in dezelfde goede gezondheidstoestand te verkeren.

20. De gelijkwaardigheid van inleg wordt beoordeeld bij het afsluiten van het contract, niet bij het realiseren van de opschortende voorwaarde (een goed kan in waarde stijgen of dalen).

21. Uit de gegevens vermeld in de aanvraag blijkt dat de effectenportefeuilles op het moment van de aanvraag een verschil vertonen van 87.758 euro en dus niet als gelijkwaardig kunnen worden beschouwd.

Door de overbrenging van het waardeverschil naar een aparte effectenportefeuille, die geen deel zal uitmaken van het kanscontract, zal het voorwerp van inleg van de aanvragers op het ogenblik van het afsluiten van het contract gelijkwaardig zijn.

22. Op basis van de elementen en feiten vermeld in de aanvraag tot voorafgaande beslissing kan worden besloten dat het in casu om een kanscontract gaat en er bijgevolg noch erfbelasting, noch schenkbelasting geheven zal worden in toepassing van de artikelen 2.7.1.0.3 VCF, 2.7.1.0.5 VCF, 2.8.1.0.1 VCF en 2.8.4.1.1, §2, VCF. Deze conclusie belet evenwel Vlabel niet om de toepassing van artikel 3.17.0.0.2 VCF in te roepen.

23. Elke rechtshandeling/geheel van rechtshandelingen, gesteld vanaf 1 juni 2012, kan afgetoetst worden aan de algemene antimisbruikbepaling, thans vervat in artikel 3.17.0.0.2 VCF. De verrichting maakt geen fiscaal misbruik uit indien er ook niet-fiscale motieven aan ten grondslag liggen. Herkwalificatie is mogelijk indien de belastingplichtige niet kan aantonen dat de geviseerde verrichting(en) ook niet-fiscale doelstellingen hebben, en dat deze niet-fiscale doelstellingen voldoende opwegen tegen de fiscale motieven.

Het contract maakt in casu geen fiscaal misbruik in de zin van art. 3.17.0.0.2 VCF aangezien er ook niet-fiscale motieven aan het contract ten grondslag liggen, tenzij uit de feiten blijkt dat de kansen uiteindelijk niet gelijkwaardig waren omdat één van de partijen kort na het sluiten van het contract niet onverwacht is komen te overlijden.

Deze beslissing heeft alleen betrekking op registratie- en erfbelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen. Overeenkomstig artikel 3.22.0.0.1, §2, eerste lid, 3°, VCF spreekt deze beslissing zich niet uit over de mogelijke toepassing van niet door de aanvrager opgeworpen artikelen van de VCF.