1. De aanvraag strekt er toe bevestiging te krijgen dat :

A) de voorgenomen verrichtingen buiten de toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF blijven, alsook buiten de algemene anti-misbruikbepaling inzake erfbelasting ;

B) beide wederzijdse schenkingen in het huwelijkscontract overeenkomstig artikel 2.8.4.1.2 VCF onderworpen zullen zijn aan slechts één evenredige schenkbelasting van 3% en dat dit zal worden geheven op de schenking die tot het hoogste schenkbelasting aanleiding geeft, zijnde de schenking van portefeuille BANK B en een deel van rekening BANK C van de heer X aan mevrouw Y.

2. De aanvraag wordt ingediend door ‘Z’, namens :

De heer (hierna genoemd “X”) en mevrouw (hierna genoemd “Y”), beiden samenwonende

3. De heer X en mevrouw Y zijn gehuwd onder het wettelijk stelsel en hebben geen kinderen.

4. Tijdens hun huwelijk werden spaartegoeden opgebouwd en belegd op gemeenschappelijke rekeningen.

5. Zij wensen in de nabije toekomst een successieplanning uit te werken naar neven en nichten, alsook naar goede doelen.

6. Ter voorbereiding hiervan en teneinde zichzelf ook te beschermen tegen eventuele misbruiken van erfgenamen of derden, wensen zij eerst een uitbreng van tegoeden uit de gemeenschap te doen om zo eigen goederen te verkrijgen en vervolgens onderling te schenken. Om prudentiële redenen zou er ook een (optioneel) conventioneel beding van terugkeer bij vooroverlijden van de begiftigde opgenomen worden.

7. Het echtpaar X en Y bezit drie gemeenschappelijke beleggingsportefeuilles bij diverse financiële instellingen.

Het gaat meer bepaald om:

Een gemeenschappelijke effectenrekening bij BANK A waarop beleggingen staan voor ongeveer 181.000 euro;

Een gemeenschappelijke beleggingsportefeuille bij BANK B met beleggingen voor een waarde van ongeveer 403.000 euro;

Een gemeenschappelijke beleggingsportefeuille bij BANK C met tegoeden voor een waarde van ongeveer 785.000 euro.

Teneinde het beheer van de effectenportefeuilles bij BANK A en BANK B niet te bemoeilijken wensen zij dat elke echtgenoot eigendom krijgt van één van die portefeuilles. Aldus moet niet elke portefeuille in twee gesplitst worden, wat naast praktische problemen voor het beheer daarna, ook voor bijkomende kosten zorgt mochten er bij die verdeling beleggingen verkocht moeten worden.

Het verschil in meer van de portefeuille bij BANK B ten opzichte van die bij BANK A, zal worden gecompenseerd door een ongelijke verdeling van de beleggingsportefeuille bij BANK C om zo terug tot een evenwichtige verdeling te komen.

8. Enerzijds zouden de gemeenschappelijke tegoeden bij BANK A ten bedrage van 181.000 euro en anderzijds beleggingen voor een totale waarde van ongeveer 488.000 euro van de gemeenschappelijke tegoeden bij BANK C (totaal ongeveer 670.000 euro) op naam van mevrouw Y gezet worden om vervolgens bij huwelijkscontract te schenken aan de heer X.

9. Omgekeerd zouden de gemeenschappelijke tegoeden bij BANK B ten bedrage van 403.000 euro en anderzijds beleggingen voor een totale waarde van ongeveer 297.000 euro van de gemeenschappelijke tegoeden bij BANK C (totaal ongeveer 700.000 euro) op naam van de heer X gezet worden om die vervolgens bij huwelijkscontract te schenken aan mevrouw Y.

10. De cash die momenteel nog op de rekening bij BANK C staat zal geleidelijk aan belegd worden in financiële instrumenten.

11. Het verschil in de waarde van de uitbreng van ongeveer 30.000 euro rechtvaardigt zich door de grotere inbreng van beroepsinkomsten in de huwgemeenschap door de heer X en ook door de aanwending van eigen middelen voor het huishouden. Het gaat hier in geen geval om een schenking door mevrouw Y aan de heer X.

1. In hoofdorde : geen frustratie van artikel 2.7.1.0.4 VCF en geen toepassing van de anti-misbruik bepaling

12. Volgens de administratieve omzendbrief 2015/1 van Vlabel vallen een uitbreng van gemeenschappelijke goederen, gevolgd door een wederzijdse schenking tussen echtgenoten, onder de algemene anti-misbruikbepaling van artikel 3.17.0.0.2 V.C.F. omdat het de toepassing van artikel 2.7.1.0.4 VCF frustreert.

13. De tekst van artikel 2.7.1.0.4 VCF herneemt in feite die van het oud artikel 5 W.Succ. en luidt als volgt (vanaf 1 juli 2015): “De langstlevende echtgenoot die ingevolge een huwelijksovereenkomst die niet aan de regels voor de schenkingen is onderworpen, meer dan de helft van de gemeenschap toegekend krijgt, wordt voor de heffing van de erfbelasting gelijkgesteld met de langstlevende echtgenoot die, als niet wordt afgeweken van de gelijke verdeling van de gemeenschap, het deel van de andere echtgenoot krachtens een schenking onder de levende of een uiterste wilsbeschikking geheel of gedeeltelijk verkrijgt”.

14. Het enige verschil met oud artikel 5 W. Succ. is dat in de huidige tekst van artikel 2.7.1.0.4 VCF de voorwaarde van overleving weggelaten werd sinds 1 juli 2015.

15. In casu wensen de aanvragers in een huwelijkscontract een schenking van tegenwoordige goederen aan elkaar te doen. Het feit dat deze wederzijdse schenking in één notariële akte verwoord wordt, is geen probleem. Artikel 1097 BW dat een onderlinge en wederkerige schenking tussen echtgenoten verbiedt bij één en dezelfde akte, is niet van toepassing op schenking onder levenden via een huwelijkscontract.

16. Volgende argumenten laten toe te besluiten dat de voorafgaande uitbreng uit de gemeenschap, gevolgd door de schenkingen tussen echtgenoten via een huwelijkscontract, noch onder de bijzondere, noch onder de algemene anti-misbruikbepaling vallen.

A.

17. Volgens de commentaren bij de algemene anti-misbruikbepaling wordt de fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.4. VCF gefrustreerd, indien eerst goederen uit het gemeenschappelijk vermogen worden gehaald en vervolgens aan elkaar geschonken worden.

18. Volgens een letterlijke interpretatie van het artikel 2.7.1.0.4. VCF is dit artikel niet van toepassing op de toebedelingen bij huwelijksovereenkomst die wel aan de regels voor de schenkingen zijn onderworpen.

19. In casu gaat het om schenkingen van tegenwoordige goederen in het huwelijkscontract die wel aan de regels van schenking onderworpen worden.

20. In die optiek kan een schenking van tegenwoordige goederen via huwelijkscontract dit artikel 2.7.1.0.4. VCF niet frustreren, omdat een schenking via huwelijkscontract uitdrukkelijk uitgesloten wordt uit het toepassingsgebied van dit artikel.

21. Het feit dat eerst goederen uit de gemeenschap gehaald worden en eigen gemaakt worden om ze vervolgens te schenken, wijzigt daar niets aan.

22. Deze voorafgaande uitbreng is trouwens juridisch noodzakelijk. Er kunnen immers enkel maar eigen goederen aan elkaar geschonken worden als het een schenking onder levenden betreft. Deze regel geldt ook voor schenkingen bij huwelijkscontract. Voor echtgenoten die onder een gemeenschapsstelsel gehuwd zijn en geen eigen goederen meer hebben is het dan ook om juridische redenen noodzakelijk om eerst goederen uit de gemeenschap te halen en eigen te maken vooraleer tot een schenking te kunnen overgaan.

23. Om prudentiële redenen zou er ook een conventioneel beding van terugkeer bij vooroverlijden van de begiftigde opgenomen worden. Dit beding laat onder meer toe om daaropvolgende schenkingen, die overwogen worden naar neven en nichten en goede doelen, eventueel nadien nog te herzien bij een eerste overlijden, mochten hiervoor redenen naar boven komen.

24. Het karakter van een schenking bij huwelijkscontract gaat evenwel niet verloren door de toevoeging van een conventioneel beding van terugkeer bij vooroverlijden van de begiftigde. Dit is immers een ontbindende voorwaarde van de schenking.

B.

25. In ondergeschikte orde, indien deze letterlijke toepassing niet volstaat of indien de tekst niet duidelijk is om de algemene anti-misbruikbepaling te weerleggen, quod non, wordt nagegaan of het doel van dit artikel 2.7.1.0.4. VCF hier eventueel geschonden wordt.

We kunnen hiervoor terugvallen op de commentaren over oud artikel 5 W. Succ., waarvan artikel 2.7.1.0.4. VCF een kopie is .

26. De bijzondere doelstelling van oud artikel 5 W.Succ. houdt de taxatie in van:

Een vermaking van meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen

Aan de langstlevende echtgenoot

Via het huwelijkscontract

Zonder dat die vermaking aan de regels van de schenkingen onderworpen is.

27. Zoals reeds eerder gezegd is, wordt de vermaking hier in dit dossier wel aan de regels van schenkingen onderworpen.

C.

28. Mocht de schenking in het huwelijkscontract toch nog het doel van artikel 2.7.1.0.4 VCF schenden en bijgevolg daaronder vallen, quod non, dan nog zal dit artikel niet meer van toepassing zijn door de aanbieding ter registratie voor de heffing van de schenkbelasting van 3 procent.

29. Oud artikel 5 W. Succ., waarvan artikel 2.7.1.0.4 VCF de vertaling is, beteugelt immers huwelijksvermogensrechtelijke vermakingen die ervoor zouden kunnen zorgen dat er geen of minder successierechten worden betaald.

30. In casu zullen de schenkingen in het huwelijkscontract aangeboden worden ter registratie voor toepassing van de schenkbelasting van 3 %. Deze schenkbelasting werkt bevrijdend en heeft tot gevolg dat de erfbelasting en bijgevolg ook de fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.4 VCF niet meer van toepassing zijn op deze tegoeden.

31. Naar analogie kan ook hier verwezen worden naar andere fictiebepalingen of specifieke anti-misbruikbepalingen inzake erfbelasting waarvan de toepassing uitgeschakeld wordt bij de toepassing van de schenkbelasting. Er wordt hier in het bijzonder gedacht aan de schenking die voorafgaat aan de gesplitste aankoop van onroerend goed of de gesplitste inschrijving van financiële tegoeden op rekening, die vallen onder artikel 2.7.1.0.4 VCF.

D.

32. De fictiebepaling van art. 2.7.1.0.4.VCF is een specifieke anti-misbruikbepaling, zodat de algemene anti-misbruikbepaling in principe niet meer toegepast kan worden.

Het zich plaatsen buiten het toepassingsgebied van deze specifieke anti-misbruikbepaling kan derhalve geen fiscaal misbruik meer zijn.

E.

33. Doch, zelfs indien Vlabel zou teruggrijpen naar de algemene anti-misbruikbepaling, dan nog is er slechts sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingschuldige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen een verrichting tot stand brengt waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van het VCF buiten het toepassingsgebied ervan plaatst.

Het gaat hier dan meer in het bijzonder om artikel 2.7.1.0.4 VCF.

Zoals hiervoor al verduidelijkt werd, is er hier geen inbreuk op of frustratie van dit artikel.

2. In ondergeschikte orde : de wederzijdse schenkingen in één en hetzelfde huwelijkscontract zijn afhankelijke bepalingen en overeenkomstig art. 2.8.4.1.2 VCF slechts aan één schenkbelasting onderworpen.

34. Het huwelijkscontract bevat schenkingen die van elkaar afhankelijk zijn.

35. Art. 2.8.4.1.2. VCF bepaalt :“Als een akte of geschrift, overeengekomen tussen dezelfde partijen, verschillende van elkaar afhankelijke of noodzakelijk uit elkaar voortvloeiende regelingen bevat waaronder een schenking die onderworpen is aan de schenkbelasting, wordt de belasting geheven die van toepassing is op de regeling die aanleiding geeft tot de heffing van de hoogste belasting, vastgesteld met toepassing van hoofdstuk 8 tot en met hoofdstuk 11.

Als een akte of geschrift, overeengekomen tussen dezelfde partijen, verschillende van elkaar onafhankelijke of niet noodzakelijk uit elkaar voortvloeiende regelingen bevat waaronder een schenking die onderworpen is aan de schenkbelasting, wordt op elke regeling al naargelang het geval de belasting, vermeld in hoofdstuk 8 tot en met hoofdstuk 11, geheven.”

36. In standpunt nr. 15137 dd. 12.10.2015 van Vlabel, wordt de regel van afhankelijke bepalingen, vervat in artikel 2.8.4.2.1, eerste lid VCF, toegepast op wederzijdse schenkingen die in één akte of geschrift verwoord worden.

37. De term “akte” in artikel 2.8.4.1.2 VCF moet dus worden begrepen in de zin van scriptum. De regel van de afhankelijke bepalingen, vervat in artikel 2.8.4.2.1, eerste lid VCF, kan dus enkel worden toegepast als deze bepalingen voorkomen in één en hetzelfde geschrift. Bepalingen die voorkomen in twee verschillende akten kunnen dus niet afhankelijk zijn in de zin van artikel 2.8.4.2.1, eerste lid VCF.

38. Ook de Dienst Voorafgaande Beslissingen was die mening toegedaan vooraleer er overheveling was van bevoegdheden naar Vlabel.

De Dienst Voorafgaande Beslissingen is van oordeel dat aangezien de bevestigingsakte de titel is voor de heffing van registratierechten, en de in de bevestigingsakte vermelde wederzijdse onrechtstreekse schenkingen dienen te worden aangemerkt als afhankelijke beschikkingen zoals voorzien in artikel 14 W.Reg., de bevestigingsakte slechts zal onderworpen zijn aan één evenredig registratierecht van 3 % (Beslissing nr. 900.469 dd. 20 april 2010).

39. Gelet op het voorgaande zijn de aanvragers van oordeel dat enkel de schenking die onderworpen is aan de hoogste belasting aan het tarief van 3% onderworpen wordt.

Gelet op artikel 3.22.0.0.1 VCF komt het besluitvormingsorgaan tot de volgende voorafgaande beslissing.

1) Wat betreft de frustratie van artikel 2.7.1.0.4 VCF en de toepassing van de anti-misbruik bepaling

40. Overeenkomstig Omzendbrief 2015/2 van 16 februari 2016 wordt een uitbreng uit de huwelijksgemeenschap van roerende goederen, voorafgegaan of gevolgd door een wederzijdse schenking tussen echtgenoten beschouwd als fiscaal misbruik, tenzij de belastingplichtige bewijst dat de keuze voor de rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen verantwoord is door andere dan fiscale motieven.

41. De kwalificatie als fiscaal misbruik geldt, ongeacht of de wederzijdse schenkingen tussen de echtgenoten al dan niet aangeboden worden ter registratie.

42. Immers, de partijen “ledigen” op deze wijze de gemeenschap en vermijden de overgang van gemeenschapsgoederen bij het overlijden. Er wordt ingegaan tegen artikel 2.7.1.0.4 VCF. De overgang uit de gemeenschap heeft plaats in het vooruitzicht van het overlijden. De belastingplichtige brengt zichzelf in een toestand waar zijn nagestreefd fiscaal voordeel het ontwijken van artikel 2.7.1.0.4 VCF is, terwijl hij de facto zijn echtgenoot, die zal overleven, bevoordeelt op korte termijn.

43. Artikel 2.7.1.0.4 VCF is de fictiebepaling die huwelijksovereenkomsten viseert, waarbij er meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen wordt toegekend aan de langstlevende echtgenoot. Wanneer er een verblijvingsbeding, beding van vooruitmaking of keuzebeding wordt opgenomen in het huwelijkscontract, wordt dit artikel toegepast door de administratie wanneer het beding zijn uitwerking krijgt. Hierdoor wordt de verkrijging alsnog belast, terwijl de langstlevende echtgenote deze goederen eigenlijk niet erft. Wanneer de echtgenoten kiezen om een uitbreng te doen naar hun eigen vermogen, vallen er minder goederen binnen het gemeenschappelijk vermogen. Dit zorgt ervoor dat artikel 2.7.1.0.4 VCF op minder goederen uitwerking heeft.

44. Burgerrechtelijk gezien heeft de wederzijdse schenking geen nut, vermits de roerende goederen (effectenportefeuilles) die respectievelijk aan elk van de echtgenoten toebehoren, door de schenking worden vervangen door gelijkaardige goederen met ongeveer eenzelfde waarde.

45. De wederzijdse schenking tussen de beide echtgenoten is er op gericht om er een bijkomend beding aan te koppelen waardoor erfbelasting wordt ontweken.

46. De aanvragers gaan immers bij de uitbreng met wederzijdse schenking ook een beding van conventionele terugkeer voorzien in de schenkingsakte. Dit beding van conventionele terugkeer is een ontbindende voorwaarde die uitwerking krijgt bij het overlijden van de begunstigde. Zo krijgt de schenkende echtgenoot van rechtswege de mogelijkheid om wat hij geschonken heeft, terug te krijgen bij het overlijden van de andere echtgenoot. De schenkende echtgenoot moet bij de verkrijging van het geschonken goed geen erfbelasting betalen, aangezien de ontbindende voorwaarde uitwerking krijgt door het overlijden. De langstlevende echtgenoot krijgt het goed niet terug volgens het erfrecht.

Deze handeling frustreert niet enkel de fictiebepaling van artikel 2.7.1.0.4 VCF, doch ook artikel 2.7.1.0.2 VCF

Door het gemeenschappelijk vermogen te verdelen en vervolgens te schenken van het eigen vermogen naar het eigen vermogen van de andere echtgenoot, voorkomen de echtgenoten dat de langstlevende echtgenoot een erfbelasting dient te betalen op het roerend vermogen dat oorspronkelijk in het gemeenschappelijk vermogen zat. Door te werken met een beding van conventionele terugkeer, keren de geschonken goederen terug wanneer de schenker overlijdt voor de begunstigde. Hierdoor verkrijgt de langstlevende echtgenoot het volledig roerend vermogen, dat oorspronkelijk deel uitmaakte van het gemeenschappelijk vermogen, zonder hierop erfbelasting te betalen.

Aldus wordt niet enkel het gemeenschappelijk vermogen geledigd, maar ook de nalatenschap.

47. Het feit dat de aanvragers zich buiten het toepassingsgebied van artikel 2.7.1.0.4 VCF plaatsen, belet niet dat dat het geheel van rechtshandelingen als fiscaal misbruik kan gekwalificeerd worden.

48. De aanvragers dienen aldus te bewijzen dat de keuze voor het geheel van rechtshandelingen verantwoord is door andere dan fiscale motieven.

Hiertoe verklaren de aanvragers dat zij in de nabije toekomst een successieplanning wensen uit te werken naar neven en nichten, alsook naar goede doelen. Als voorbereiding hiervan en teneinde zichzelf te beschermen tegen eventuele misbruiken van erfgenamen of derden, wensen zij de beschreven rechtshandelingen te stellen.

49. Evenwel dient vastgesteld te worden dat door het uitvoeren van de voorgenomen rechtshandelingen de toestand op burgerrechtelijk vlak ongewijzigd blijft.

Zo zal in de huidige toestand, waarbij de drie beleggingsportefeuilles in het gemeenschappelijk vermogen zitten, de langstlevende echtgenoot na het overlijden van de eerststervende eigenaar zijn van alle goederen. Het aandeel in het gemeenschappelijk vermogen van de eerststervende komt ingevolge de wettelijke devolutie voor de geheelheid toe aan de langstlevende, bij gebreke aan kinderen.

Na de uitvoering van de voorgenomen rechtshandelingen, zal de toestand identiek zijn. Immers, ingevolge de uitbreng komen de goederen terecht in de respectievelijke eigen vermogens van de echtgenoten. Deze eigen goederen worden wederzijds geschonken met een (optioneel) conventioneel beding van terugkeer. Bij het overlijden van de eerststervende zullen bij toepassing van het beding van terugkeer zijn eigen goederen, die oorspronkelijk deel uitmaakten van het gemeenschappelijk vermogen, volledig toekomen aan de langstlevende, waardoor deze aldus ook eigenaar zal worden van de totaliteit van de goederen die zich voorheen in de gemeenschap bevonden.

50. De burgerrechtelijke motieven die de aanvragers aanvoeren kunnen niet weerhouden worden.

51. De door de echtgenoten beoogde burgerrechtelijke doelstellingen kunnen perfect op andere manieren worden bereikt. Vermits de echtgenoten geen reservataire erfgenamen hebben, kunnen ze vrij over al hun goederen beschikken, hetzij bij schenking onder de levenden, hetzij bij testament, hetzij bij contractuele erfstelling en daarbij kunnen zij de nodige voorzorgen inbouwen.

52. Bijgevolg zal bij het overlijden van de eerststervende echtgenoot de erfbelasting geheven worden net alsof de uitbreng en de schenkingen niet hebben plaatsgevonden en de langstlevende de goederen, die hij door de werking van de conventionele terugkeer verkrijgt, als huwelijksvoordeel in de zin van artikel 2.7.1.0.4 VCF heeft verkregen.

2) Wat betreft wederzijds afhankelijke bepalingen

53. De fiscale administratie is geen rechter over de burgerrechtelijke geldigheid van de aangeboden akten en geschriften. Het naleven van het voorschrift van artikel 1097 BW is een kwestie van privaatrecht.

54. In de Memorie van Toelichting bij het decreet tot wijziging van het decreet van 13 december 2013 houdende de Vlaamse Codex Fiscaliteit, rubriek I, staat :

“Voor wat betreft de registratiebelasting, worden steevast de begrippen akten en geschriften gebruikt. Het begrip akte krijgt invulling overeenkomstig het gemeen recht, zijnde een geschrift dat werd opgesteld om tussen partijen als titel te dienen van een bepaalde rechtshandeling en dat werd ondertekend om als bewijs hiervan te dienen.”

55. De term “akte” in artikel 2.8.4.1.2 VCF moet dus worden begrepen in de zin van scriptum. De regel van de afhankelijke bepalingen, vervat in artikel 2.8.4.2.1, eerste lid VCF, kan dus enkel worden toegepast als deze bepalingen voorkomen in één en hetzelfde geschrift. Bepalingen die voorkomen in twee verschillende akten kunnen dus niet afhankelijk zijn in de zin van artikel 2.8.4.2.1, eerste lid VCF.

56. Indien beide wederzijdse schenkingen door de echtgenoten X-Y zijn opgenomen in één en hetzelfde geschrift, in casu het huwelijkscontract, kan artikel 2.8.4.2.1, eerste lid toegepast worden.

Deze beslissing heeft alleen betrekking op de erfbelasting en de registratiebelasting en doet geen uitspraak over andere belastingen.