Artikel 8 bis ter Richtlijn 2011/16/EU, zoals gewijzigd door Richtlijn 2018/822/EU; Artikel 7 en 47 Handvest van de grondrechten van de Europese Unie; Decreet van 26 juni 2020

1. Relevante bepalingen

Richtlijn 2011/16/EU, zoals gewijzigd door Richtlijn 2018/822/EU (“DAC 6”), (hierna: de Richtlijn) legt in artikel 8 bis ter, lid 1 de plicht op voor de lidstaten om een intermediair zoals gedefinieerd in artikel 3.21 van de Richtlijn (onder meer een persoon die een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie bedenkt, aanbiedt, opzet, beschikbaar maakt voor implementatie of de implementatie ervan beheert) te verplichten aan de bevoegde autoriteiten inlichtingen over meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies waarvan zij kennis, bezit of controle hebben te verstrekken.

Artikel 8 bis ter voorziet in lid 5 en 6 in respectievelijk een uitzondering en een opvangmechanisme voor intermediairs die gebonden zijn door het beroepsgeheim:

5. Iedere lidstaat kan de noodzakelijke maatregelen nemen om intermediairs het recht op ontheffing van de verplichting tot het verstrekken van inlichtingen over een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie te verlenen, wanneer de meldingsplicht een inbreuk zou vormen op het wettelijk verschoningsrecht conform het nationale recht van die lidstaat. In die omstandigheden neemt iedere lidstaat de noodzakelijke maatregelen om de intermediairs te verplichten iedere andere intermediair of, bij gebreke daarvan, de relevante belastingplichtige onverwijld in kennis te stellen van zijn meldingsverplichtingen uit hoofde van lid 6.

Aan intermediairs mag slechts ontheffing krachtens de eerste alinea worden verleend voor zover zij optreden binnen de grenzen van de desbetreffende nationale wetten die hun beroep definiëren.

6. Iedere lidstaat neemt de noodzakelijke maatregelen om te eisen dat, wanneer er geen intermediair is of de intermediair de relevante belastingplichtige of een andere intermediair in kennis stelt van de toepassing van een ontheffing krachtens lid 5, de verplichting tot verstrekking van inlichtingen over een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie ligt bij de andere in kennis gestelde intermediair of, bij gebreke daarvan, bij de relevante belastingplichtige.

2. Overwegingen van het Hof

Het Europees Hof van Justitie dient zich ingevolge prejudiciële vraagstelling te buigen over de vraag of de verplichting voorzien in artikel 8 bis ter, lid 5, van de Richtlijn en meer bepaald voor zover een advocaat-intermediair dient over te gaan tot kennisgeving aan een andere intermediair die niet zijn cliënt is, geldig is in het licht van de artikelen 7 en 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (hierna: “Handvest”).

Het Hof stelt vooreerst vast dat advocaten die werkzaamheden van “intermediairs” uitvoeren onderworpen zijn aan de meldingsplicht van artikel 8 bis ter, lid 1 van de Richtlijn en verwijst naar de uitzondering op dit principe omwille van het beroepsgeheim zoals vervat in lid 5 van deze bepaling en naar het kennisgevingsmechanisme voorzien in lid 6 dat in dat geval in werking moet treden.

Vervolgens verduidelijkt het Hof het bijzondere belang van bescherming van het beroepsgeheim van advocaten in het licht van artikel 7 van het Handvest, dat correspondeert met artikel 8, lid 1, EVRM (cf. overweging 25 t.e.m. 28).

Het Hof stelt vast dat de verplichting uit artikel 8 bis ter, lid 5 van de Richtlijn voor de advocaat-intermediair die ontheven is van de meldingsplicht omwille van zijn beroepsgeheim, om de andere intermediairs die niet zijn cliënt zijn onverwijld in kennis te stellen van hun meldingsverplichtingen uit hoofde van artikel 8 bis ter, lid 6, een inmenging in het door artikel 7 van het Handvest gewaarborgde recht op eerbiediging van de communicatie tussen advocaten en hun cliënten vormt en houdt hierbij rekening met het feit dat:

• dit noodzakelijkerwijs tot gevolg heeft dat die andere intermediairs op de hoogte worden gesteld van de identiteit van de kennisgevende advocaat-intermediair, van diens beoordeling dat de betrokken constructie moet worden gemeld en van het feit dat hij daarover is geraadpleegd;
• die andere intermediairs niet noodzakelijkerwijs op de hoogte zijn van de identiteit van de advocaat-intermediair noch van het feit dat deze over de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie is geraadpleegd;
• de aldus in kennis gestelde derden-intermediairs de belastingdienst op de hoogte dienen te brengen van de identiteit en de raadpleging van de advocaat-intermediair.

Het Hof dient nu te onderzoeken of deze inmengingen kunnen worden gerechtvaardigd, de in artikel 7 van het Handvest verankerde rechten hebben immers geen absolute gelding maar moeten worden beschouwd in relatie tot hun functie in de samenleving. Zoals blijkt uit artikel 52, lid 1, van het Handvest, staat het Handvest immers beperkingen op de uitoefening van die rechten toe, mits deze beperkingen (1) bij wet worden gesteld (legaliteitsbeginsel), (2) de wezenlijke inhoud van die rechten eerbiedigen en, (3) met inachtneming van het evenredigheidsbeginsel, noodzakelijk zijn en daadwerkelijk beantwoorden aan door de Europese Unie erkende doelstellingen van algemeen belang of aan de eisen van de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen.

Gezien de inmengingen in artikel 7 van het Handvest volgen uit artikel 8 bis ter, lid 5 en de uit deze bepaling voorvloeiende verplichtingen de vertrouwelijkheid van de communicatie tussen de advocaat-intermediair en zijn cliënt slechts in beperkte mate ten aanzien van derden-intermediairs en de belastingdienst wordt opgeheven, is aan de eerste 2 vereisten voldaan.

Het Hof komt echter tot het besluit dat de inmengingen in artikel 7 van het Handvest niet voldoen aan het evenredigheidsbeginsel. Hoewel de bestrijding van agressieve fiscale planning en de vermijding van het risico van belastingontwijking en -ontduiking door de Unie erkende doelstellingen van algemeen belang vormen en gesteld dat de bij artikel 8 bis ter, lid 5 ingevoerde kennisgevingsplicht daadwerkelijk geschikt is om hiertoe bij te dragen, moet worden vastgesteld dat zijn niet kan worden geacht strikt noodzakelijk te zijn om deze doelstellingen te verwezenlijken en met name te verzekeren dat de inlichtingen over meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies aan de bevoegde autoriteiten worden verstrekt. De richtlijn verzekert immers een dergelijke informatieverstrekking aan de belastingdienst, zonder dat het daartoe noodzakelijk is deze dienst op de hoogte te brengen van de identiteit en de raadpleging van de advocaat-intermediair, door:

• de duidelijke omschrijving van de meldingsverplichtingen van de intermediairs in artikel 8 bis ter, lid 1;
• de verplichting opgelegd door artikel 8 bis ter, lid 9, eerste alinea voor iedere lidstaat om de noodzakelijke maatregelen te nemen om te eisen dat, wanneer er meer dan één intermediair is, de verplichting tot verstrekking van inlichtingen ligt bij alle intermediairs die bij dezelfde meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie betrokken zijn. Geen enkele intermediair kan dus met succes aanvoeren dat hij niet op de hoogte was van de meldingsverplichtingen waaraan hij louter op grond van zijn hoedanigheid van intermediair rechtstreeks en individueel is onderworpen;
• het feit dat iedere intermediair die ontheven is van de meldingsplicht van artikel 8 bis ter, lid 1 wegens het beroepsgeheim waaraan hij op grond van het nationale recht gebonden is, niettemin gehouden blijft zijn cliënt onverwijld in kennis te stellen van zijn meldingsverplichtingen uit hoofde van lid 6 van dit artikel;
• het feit dat de bekendmaking door de in kennis gestelde derden-intermediairs van de identiteit en de raadpleging van de advocaat-intermediair aan de belastingdienst evenmin strikt noodzakelijk blijkt te zijn voor de verwezenlijking van de doelstellingen van de richtlijn.

Tot slot dient het Hof zich ook uit te spreken over een mogelijke inmenging in artikel 47 van het Handvest dat het recht op een eerlijk proces waarborgt. De vereisten die voortvloeien uit het recht op een eerlijk proces impliceren per definitie dat er een band is met het rechtsgeding, wat in dit geval niet is aangetoond. Uit artikel 8 bis ter, leden 1 en 5 van de Richtlijn, volgt immers dat de kennisgevingsplicht in een vroeg stadium ontstaat, uiterlijk wanneer de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie juist is afgerond en gereed is voor implementatie, en dus buiten het kader van een rechtsgeding of de voorbereiding daarvan zodat er geen sprake kan zijn van een inmenging in artikel 47 van het Handvest.

3. Uitspraak

Artikel 8 bis ter, lid 5, van richtlijn​​​​​​​ 2011/16/EU van de Raad van 15 februari 2011 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen en tot intrekking van richtlijn 77/799/EEG, zoals gewijzigd bij richtlijn (EU) 2018/822 van de Raad van 25 mei 2018, is ongeldig in het licht van artikel 7 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie, voor zover de toepassing ervan door de lidstaten tot gevolg heeft dat een advocaat die optreedt als intermediair in de zin van artikel 3, punt 21, van deze richtlijn, zoals gewijzigd, wanneer hij ontheven is van de meldingsplicht als bedoeld in artikel 8 bis ter, lid 1, van die richtlijn, zoals gewijzigd, wegens het beroepsgeheim waaraan hij gebonden is, verplicht is om iedere andere intermediair die niet zijn cliënt is onverwijld in kennis te stellen van zijn meldingsverplichtingen uit hoofde van dat artikel 8 bis ter, lid 6.