Twee echtgenoten zijn gehuwd onder het wettelijk stelsel. 7 maanden voor het overlijden van de zieke erflaatster vindt er een wijziging van het huwelijkscontract plaats waarbij word gekozen voor een stelsel van scheiding van goederen, met ongelijke verdeling van de gemeenschappelijke roerende en onroerende goederen tussen de echtgenoten (de meeste roerende en onroerende goederen gaan naar de langstlevende echtgenoot).

Volgens VLABEL is er sprake van fiscaal misbruik (art. 3.17.0.0.2 VCF) omdat art. 2.7.1.0.4 VCF is gefrustreerd. Artikel 2.7.1.0.4 VCF bepaalt: “De langstlevende echtgenoot die ingevolge een huwelijksovereenkomst die niet aan de regels voor de schenkingen is onderworpen, meer dan de helft van de gemeenschap toegekend krijgt, wordt voor de heffing van de erfbelasting gelijkgesteld met de langstlevende echtgenoot die, als niet wordt afgeweken van de gelijke verdeling van de gemeenschap, het deel van de andere echtgenoot krachtens een schenking onder de levenden of een uiterste wilsbeschikking geheel of gedeeltelijk verkrijgt.”

Het gaat volgens VLABEL om fiscaal misbruik door uitbreng van goederen uit het gemeenschappelijk vermogen. De partijen ‘ledigen’ op deze wijze de gemeenschap en vermijden zo de overgang van gemeenschapsgoederen bij het overlijden. Artikel 2.7.1.0.4 VCF wordt op deze manier gefrustreerd. Dit artikel voorziet dat een toebedeling bij huwelijksovereenkomst van meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen aan de langstlevende die niet aan het schenkingsrecht onderworpen is, wordt belast. Het vermoeden van VLABEL dat het in deze om fiscaal misbruik gaat, is gebaseerd op de korte tijdspanne tussen de uitbreng en het overlijden, op het feit dat de uitbreng naar de respectievelijke eigen vermogens van de echtgenoten eenzijdig was en op het feit dat - wanneer het de bedoeling van de echtgenoten was dat de langstlevende van beiden het gemeenschappelijk vermogen zou bekomen, men dezelfde zekerheid had kunnen bekomen door het opmaken van een keuzebeding of verblijvingsbeding. De belastingplichtige mag echter bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het

ontwijken van de belasting. Als de belastingplichtige het tegenbewijs niet levert, dan wordt de verrichting aan erfbelasting onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden.

Arrest Hof van Beroep te Gent van 16 juni 2020

Het Hof van Beroep oordeelde in het arrest van 16 juni 2020 dat VLABEL niet aantoonde dat de bepaling van art. 2.7.1.0.4 VCF ontweken werd in strijd met de doelstellingen van deze bepaling.

1. De kwestieuze rechtshandelingen staan niet in de weg dat de toets gebeurt aan de algemene antimisbruikbepaling.

Waar de belastingplichtigen stellen dat de algemene antimisbruikbepaling opgenomen in artikel 3.17.0.0.2 VCF niet kan worden toegepast aangezien er een specifiek fiscaal anti-misbruikbeginsel van toepassing is, volstaat het vast te stellen dat er op voormelde rechtshandelingen geen specifieke antimisbruikbepaling van toepassing is volgens het Hof. Zoals de belastingplichtigen zelf stellen, is artikel 2.7.1.0.4 VCF niet van toepassing. Krachtens artikel 2.7.1.0.4 VCF wordt het gedeelte dat de langstlevende echtgenoot ingevolge huwelijksovereenkomst boven zijn eigen helft verkrijgt, belast met de erfbelasting. Aangezien de uitbreng/overbedeling bij leven is gebeurd, is (de specifieke antimisbruikbepaling opgenomen in het toenmalige artikel 2.7.1.0.4 VCF niet van toepassing. De omstandigheid dat de uitbreng/overbedeling bij leven precies niet werd geviseerd door artikel 2.7.1.0.4 VCF, is geen reden om te besluiten dat deze rechtshandeling in alle geval geen fiscaal misbruik uitmaakt. Deze omstandigheid kan desgevallend wel relevant zijn in het kader van de beoordeling of aan de toepassingsvoorwaarden van de algemene antimisbruikbepaling is voldaan.

Volgens het Hof van Beroep verhindert artikel 2.7.1.0.4 VCF niet dat de kwestieuze rechtshandelingen getoetst worden aan de algemene antimisbruikbepaling.

2. De toets aan de algemene antimisbruikbepaling leidt in dit concreet dossier tot een ongegrondheid van de vordering van het Vlaams Gewest omdat er volgens het Hof geen sprake is van fiscale fraude.

Onder artikel 3.17.0.0.2 VCF komt het vooreerst aan de Vlaamse Belastingdienst toe om aan te tonen dat de belastingplichtige de wijziging van het huwelijksvermogensstelsel naar een stelsel van scheiding van goederen, met ongelijke verdeling van de gemeenschappelijke roerende en onroerende goederen tussen de echtgenoten, heeft gekozen in tegenspraak met de doelstellingen van een duidelijke geïdentificeerde fiscale bepaling, met name van artikel 2.7.1.0.4 VCF. Het Hof stelt vast dat VLABEL op dit punt niet voldoet aan de op haar rustende bewijslast. De omstandigheden die VLABEL aanhaalt als vermoedens dat er sprake is van fiscaal misbruik (m.n. de korte tijdspanne tussen de uitbreng en het overlijden, het feit dat de uitbreng van het gemeenschappelijk vermogen uitsluitend ten voordele van het eigen vermogen van de eerste BP gebeurde, en het feit dat men dezelfde zekerheid had kunnen bekomen door het opmaken van een keuzebeding of verblijfsbeding), zijn terzake niet dienend. Deze omstandigheden tonen immers niet aan dat de echtgenoten de doelstellingen van artikel 2.7.1.0.4 VCF hebben gefrustreerd.

Volgen het Hof van Beroep kan de belastingadministratie niet volstaan met het aantonen dat de verrichting gepaard gaat met een fiscaal voordeel. Enkel indien het systeem van bewijs en tegenbewijs nauwgezet wordt nageleefd, doorstaat artikel 3.17.0.0.2 VCF het grondwettelijk gewaarborgd legaliteitsbeginsel. Zo niet kan dit artikel niet worden toegepast.

Het ledigen van de gemeenschap middels rechtshandelingen gesteld tijdens het leven van de echtgenoten en met uitwerking bij leven frustreert de doelstellingen van artikel 2.7.1.0.4 VCF niet.

Aangezien de administratie niet aantoont dat de kwestieuze verrichting strijdig is met de doelstellingen van artikel 2.7.1.0.4 VCF, faalt zij in de op haar rustende bewijslast voor de toepassing van artikel 3.17.0.0.2 VCF. De administratie bewijst niet dat de echtgenoten door de verdeling van het gemeenschappelijk vermogen bij leven de doelstelling van de wetgever bij invoering (of wijziging) van artikel 2.7.1.0.4 VCF heeft gefrustreerd, als gevolg waarvan een analyse van het tegenbewijs, te leveren door de belastingplichtige, niet aan de orde is.

VLABEL hield ten onrechte· voor dat toepassing moet worden gemaakt van de antimisbruikbepaling. Het bestreden vonnis werd bevestigd.

Daarop stelde VLABEL een voorziening in Cassatie in.

Arrest Hof van Cassatie 6 januari 2023

Het Hof van Cassatie oordeelt nu als volgt in haar arrest van 6 januari 2023:

“Eerste onderdeel

1. Het is niet tegenstrijdig enerzijds te oordelen dat de omstandigheid dat artikel 2.7.1.0.4 VCF niet van toepassing is op de uitbreng bij leven, geen reden is om te besluiten dat die rechtshandeling in alle geval geen fiscaal misbruik uitmaakt, maar wel relevant kan zijn in het kader van de beoordeling of aan de toepassingsvoorwaarden van de algemene antimisbruikbepaling is voldaan, en anderzijds te oordelen dat de eiser in gebreke blijft aan te tonen dat de overbedeling bij leven in strijd is met de doelstellingen van de door de eiser duidelijk geïdentificeerde fiscale bepaling, met name artikel 2.7.1.0.4 VCF, en dat juist de omstandigheid dat artikel 2.7.1.0.4 VCF niet van toepassing is op verdelingen bij leven, erop wijst dat het niet in de doelstelling van artikel 2.7.1.0.4 VCF lag om verdelingen bij leven als een legaat te beschouwen.

Het onderdeel mist feitelijke grondslag.

Tweede onderdeel

2. Krachtens artikel 3.17.0.0.2, 1°, VCF is er sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van de door hem gestelde rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen een verrichting tot stand brengt waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van deze codex of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst.

3. De belastingadministratie kan de strijdigheid van de verrichting met de doelstellingen van de befrokken fiscale bepaling enkel vaststellen wanneer die doelstellingen op voldoende duidelijke wijze blijken uit de tekst en, in voorkomend geval, uit de parlementaire voorbereiding van de van toepassing zijnde wetsbepaling.

4. Krachtens artikel 2.7.1.0.4 VCF, zoals gewijzigd door artikel 24 van het decreet van 3 juli 2015 houdende bepalingen tot begeleiding van de aanpassing van de begroting 2015, wordt de langstlevende echtgenoot die ingevolge een huwelijksovereenkomst die niet aan de regels voor de schenkingen is onderworpen, meer dan de helft van de gemeenschap toegekend krijgt, voor de heffing van de erfbelasting gelijkgesteld met de langstlevende echtgenoot die, als niet wordt afgeweken van de gelijke verdeling van de gemeenschap, het deel van de andere echtgenoot krachtens een schenking onder de levenden of een uiterste wilsbeschikking geheel of gedeeltelijk verkrijgt.

5. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat de decreetgever de voorwaarde van overleven in deze bepaling heeft geschrapt met de bedoeling ook onvoorwaardelijke toebedelingen bij overlijden voor meer dan de helft van het gemeenschappelijk vermogen onder de toepassing van die bepaling te brengen, zodat een omweg via de antimisbruikbepaling daarvoor niet meer nodig is. Het onderdeel dat ervan uitgaat dat het in de bedoeling van de decreetgever lag om ook ongelijke verdelingen bij leven, bedongen vanuit de wetenschap dat één van de echtgenoten binnen afzienbare tijd zal komen te overlijden, aan de toepassing van die bepaling te onderwerpen, faalt in zoverre naar recht.

6. Voor het overige is het onderdeel afgeleid en mitsdien niet ontvankelijk.